Налоговый орган единоличным решением зачел текущие авансовые платежи по ЕСН на погашение пеней, начисленных ранее по этому налогу. Правомерны ли действия налогового органа?

Ответ: Согласно п. 3 ст. 78 Налогового кодекса РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты такой сверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.

Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В соответствии с п. 1 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном данной статьей.

Согласно п. 4 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

Согласно п. 5 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится налоговыми органами самостоятельно.

В случае, предусмотренном п. 5 ст. 78 НК РФ, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.

Таким образом, решение налогового органа о самостоятельном зачете переплаты по налогу в счет пеней может считаться правомерным, если налогоплательщик был уведомлен о существующей у него переплате, либо существует подписанный налоговым органом и налогоплательщиком акт совместной сверки уплаченных налогов, либо существует вступившее в силу решение суда.

Кроме того, в соответствии с п. 3.1.4 Методических рекомендаций по ведению информационного ресурса результатов работы по зачетам и возвратам, утвержденных Приказом ФНС России от 15.09.2005 N САЭ-3-19/446@, налоговым органом может быть принято самостоятельное решение о проведении зачета суммы излишне уплаченного (излишне взысканного) налога, сбора, пени и штрафа в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам только в случае, если размер указанной задолженности был ранее сверен с налогоплательщиком (документ утратил силу с 1 марта 2009 г. в связи с изданием Приказа ФНС России от 25.12.2008 N ММ-3-1/683@, новые Рекомендации содержат аналогичные нормы).

Для целей настоящих Методических рекомендаций под недоимкой, размер которой ранее был сверен с налогоплательщиком, понимается недоимка, установленная в Справке о состоянии расчетов по налогам, сборам, взносам (форма N 39-1) (утв. Приказом ФНС России от 04.04.2005 N САЭ-3-01/138@) (акт сверки), подписанной руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, при условии, что по данному виду налога в период со дня подписания указанной справки по день обнаружения факта излишней уплаты сумм денежные средства не поступали.

Данная позиция подтверждается судебно-арбитражной практикой. В частности, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 26.07.2006 по делу N Ф04-4756/2006(24984-А75-37) указал, что возможность самостоятельного проведения налоговыми органами зачета излишне уплаченного налога установлена только в случае, когда у налогоплательщика имеется недоимка по другим налогам. Доводы о праве налогового органа произвести самостоятельно зачет в отношении задолженности по пеням со ссылкой на п. 7 ст. 78 НК РФ судом кассационной инстанции не принимаются, так как налогоплательщик считает начисление пеней необоснованным, а налоговый орган не представил доказательств обратного.

С учетом вышеизложенного единоличное решение налогового органа о зачете переплаты в счет погашения пеней в данной ситуации неправомерно.

Обратите также внимание, что в соответствии с положениями ст. ст. 52 - 55 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.

В силу ст. 240 НК РФ налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговая база по ЕСН по итогам месяца не формируется, поэтому сумма налога не рассчитывается, а значит, переплата по налогу может возникнуть лишь по окончании отчетного (налогового) периода.

И. А.Шеянова

Консалтинговая группа "Аюдар"

09.11.2009