Налогоплательщик по результатам продаж, длившихся полгода, предоставил покупателю скидку в виде полной стоимости последней в полугодии партии товара. По результатам налоговой проверки налоговый орган доначислил налогоплательщику НДС. Основанием явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщик в конце каждого месяца производил пересмотр суммы задолженности покупателя по договору купли-продажи, то есть освобождал его от имущественной обязанности заплатить за приобретенный товар в размере установленного дополнительным соглашением процента от общей суммы проданного цемента и выставлял один счет-фактуру с отрицательной величиной стоимости товара, отгруженного за месяц, и соответствующей отрицательной суммой НДС, и такая скидка на основании ст. ст. 572 574 ГК РФ была расценена налоговым органом как безвозмездная передача той части товара, которая не оплачена покупателем. Правомерны ли выводы налогового органа?

Ответ: Счет-фактура, согласно п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ, является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога на добавленную стоимость к вычету в установленном порядке.

Требования к составлению счета-фактуры установлены п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ, среди прочего в счете-фактуре указывается цена товара. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением указанного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. В случаях, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (ст. 40 НК РФ).

В соответствии со ст. 423 Гражданского кодекса РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.

В ст. 424 ГК РФ сказано, что исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке. В случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Статьей 572 ГК РФ определено, что по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. Обещание безвозмездно передать кому-либо вещь или имущественное право либо освободить кого-либо от имущественной обязанности (обещание дарения) признается договором дарения и связывает обещавшего, если обещание сделано в надлежащей форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ) и содержит ясно выраженное намерение совершить в будущем безвозмездную передачу вещи или права конкретному лицу либо освободить его от имущественной обязанности.

Согласно Письму Минфина России от 21.03.2006 N 03-04-09/05 нормами гл. 21 НК РФ выставление "отрицательных" счетов-фактур не предусмотрено.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 07.02.2007 N Ф04-9404/2006(30453-А45-26), рассматривая сходное дело, пришел к выводу, что, если имел место возмездный договор поставки, это исключает наличие безвозмездного договора. Условие о предоставлении скидок, предусмотренное дополнительным соглашением к договору поставки, которое было исполнено налогоплательщиком, не может являться дарением в данном случае.

Таким образом, исходя из позиции арбитражных судов выводы налогового органа в данном случае следует признать неправомерными. Налогоплательщик в данном случае имел право предоставлять своему контрагенту определенные скидки. При этом неправомерно расценивать данные действия как дарение, так как между рассматриваемыми лицами имеется договор поставки, а предоставление подобных скидок лишь одно из привлекательных для контрагента условий, направленных на привлечение его к заключению договора именно с налогоплательщиком. Однако, учитывая, что Минфин России не признает правомерности выставления "отрицательных" счетов-фактур, очевидно, что налогоплательщику придется отстаивать правомерность своих действий в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

05.09.2009