Индивидуальный предприниматель, занимающийся оптово-розничной торговлей непродовольственными товарами и сдачей в аренду офисных помещений, приобрел для своей предпринимательской деятельности земельный участок и построил на нем 2-этажный административный корпус (на 1-м этаже - магазин розничной торговли, на 2-м этаже - офисы) и склады для оптовой торговли. Предприниматель применяет общую систему налогообложения, а в отношении розничной торговли является плательщиком ЕНВД. Подлежат ли распределению в целях исчисления НДФЛ расходы по приобретению земельного участка и уплате земельного налога между видами деятельности, облагаемыми налогами по разным налоговым режимам (общая система налогообложения и ЕНВД)?

Ответ: Согласно п. 3 ст. 225 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) общая сумма налога на доходы физических лиц исчисляется по итогам налогового периода, то есть за календарный год.

В соответствии с п. 1 ст. 221 Кодекса индивидуальным предпринимателям предоставляются профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Статьей 264.1 Кодекса установлен порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки.

Так, исходя из п. 1 ст. 264.1 Кодекса расходами на приобретение права на земельные участки признаются расходы на приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках.

Расходы на приобретение права на земельные участки, указанные в п. 1 данной статьи Кодекса, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 246.1 Кодекса.

Таким образом, индивидуальный предприниматель вправе принимать к учету в составе расходов, уменьшающих его налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, затраты на приобретение в собственность земельного участка из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках для осуществления предпринимательской деятельности. Суммы земельного налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в налоговом периоде, также могут быть учтены в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на доходы физических лиц.

При этом следует отметить, что если налогоплательщиком одновременно применяются общая система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, то согласно п. 7 ст. 346.26 Кодекса такой налогоплательщик обязан вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Кроме того, в соответствии с п. 9 ст. 274 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к предпринимательской деятельности, налогообложение которой осуществляется в рамках системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В случае невозможности разделения расходов между указанными видами деятельности расходы, относящиеся к предпринимательской деятельности, облагаемой в рамках системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой названным налогом, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Таким образом, в целях исчисления налога на доходы физических лиц при осуществлении индивидуальным предпринимателем видов деятельности, облагаемых по разным налоговым режимам (общий режим налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход), расходы, связанные с приобретением земельного участка для осуществления предпринимательской деятельности и с уплатой земельного налога, подлежат распределению между видами деятельности, облагаемыми по общей системе налогообложения и по системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

М. С.Скиба

Главный специалист-эксперт

отдела специальных налоговых режимов

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

28.08.2009