Организация осуществляет реализацию лома черных металлов как на внутреннем рынке, так и в Республику Беларусь, а также предоставляет в аренду нежилые помещения. С 01.01.2009 операции по реализации на территории РФ лома черных металлов не облагаются НДС. Подлежат ли восстановлению и в каком размере суммы "входного" НДС по основным средствам, приобретенным до 01.01.2009, учитывая, что до 01.01.2009 указанные операции облагались НДС?

Ответ: В соответствии с пп. 25 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации лома и отходов черных и цветных металлов.

Обложение НДС при экспорте российских товаров в Республику Беларусь осуществляется в соответствии с Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг", согласно которому при экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС.

В соответствии со ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и/или сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, при реализации лома черных металлов в Республику Беларусь в силу ст. 7 НК РФ нормы Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг имеют приоритетное значение, поэтому в 2009 г. экспорт лома черных металлов в Республику Беларусь облагается НДС, но по ставке 0 процентов.

Необходимо отметить, что в Письме Минфина России от 10.04.2008 N 03-07-07/42 содержатся разъяснения, согласно которым при экспорте товаров, освобожденных от НДС по ст. 149 НК РФ, нулевая ставка не применяется. Однако существовавшая до него судебная практика (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2007 по делу N А56-2177/2007) приходила к выводу, что экспорт товара не относится к необлагаемым операциям, предусмотренным ст. 149 НК РФ, и отклоняла ссылку налогового органа на ст. 149 НК РФ, поскольку организация осуществляла реализацию лома черных и цветных металлов на экспорт. А при экспорте возникает объект налогообложения, к которому применяется ставка НДС 0 процентов. В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.04.2008 N А10-3825/07-Ф02-1614/08 также указывается, что при экспорте товаров у налогоплательщика возникает объект налогообложения, к которому применяется специальная ставка налога 0 процентов (ст. 164 НК РФ). Экспорт товара не относится к операциям, не подлежащим налогообложению, предусмотренным положениями ст. 149 НК РФ. В рассматриваемом случае организация при вывозе товара с таможенной территории Российской Федерации не должна была уплачивать суммы внутренних налогов и не освобождалась от их уплаты, поскольку в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ при реализации товаров на экспорт применяется ставка 0 процентов.

Кроме того, по мнению специалистов УФНС России по г. Москве, изложенному в Письме от 27.03.2007 N 19-11/028224, реализация товаров в Республику Беларусь регулируется нормами Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004. В результате налогообложение операций по реализации товаров, поименованных в ст. 149 НК РФ, с территории РФ на территорию Республики Беларусь производится по ставке НДС 0 процентов при документальном подтверждении факта экспорта.

Таким образом, по нашему мнению, налогообложение операций по реализации товаров, поименованных в ст. 149 НК РФ, с территории РФ на территорию Республики Беларусь производится по ставке НДС 0 процентов при документальном подтверждении факта экспорта.

Пунктом 3 ст. 170 НК РФ установлены случаи, когда ранее принятые к вычету суммы "входного" НДС по материально-производственным запасам и основным средствам подлежат восстановлению и уплате в бюджет, в частности, когда приобретенное имущество используется для операций, не облагаемых НДС на основании ст. 149 НК РФ.

При этом восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары, работы, услуги, основные средства начинают использоваться для не облагаемых НДС операций (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ в случае, если организация осуществляет облагаемые и не облагаемые НДС операции, то суммы "входного" НДС принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Таким образом, осуществление с 01.01.2009 не облагаемых НДС операций по реализации лома черных металлов на внутреннем рынке является поводом для частичного восстановления НДС по указанным товарам, приобретенным до 01.01.2009. Расчет восстанавливаемого НДС осуществляется на основании данных о сумме зачтенного ранее налога и стоимости остатка указанных товаров, но с учетом соотношения стоимости необлагаемых операций к общей стоимости отгруженных товаров и услуг за налоговый период (в рассматриваемой ситуации это I квартал 2009 г.).

О. В.Егорова

ООО "ЭЛКОД"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

24.08.2009