По результатам налоговой проверки организация была привлечена к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную и несвоевременную уплату налога, ей были начислены штраф и пени. При определении размера штрафа налоговый орган признал смягчающим обстоятельством совершение налогового правонарушения впервые и уменьшил размер штрафа в 2 раза. По мнению организации, уменьшению также подлежит размер подлежащих взысканию пеней. Правомерна ли позиция организации?

Ответ: Пунктом 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Согласно п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Так, например, суды признают в качестве смягчающего обстоятельства совершение налогового правонарушения впервые (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 15.12.2008 N Ф09-9299/08-С2, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.10.2008 N Ф04-6085/2008(13003-А45-15), ФАС Северо-Кавказского округа от 10.09.2008 N Ф08-4859/2008 и др.).

При этом в силу п. 4 данной статьи обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Так, согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Вместе с тем надо иметь в виду следующее. Согласно п. п. 1 и 2 ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ.

В то же время пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (п. 1 ст. 75 НК РФ). При этом сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 75 НК РФ).

Из анализа приведенных норм, а также с учетом разъяснений Пленума Верховного Суда РФ N 41, Пленума ВАС РФ N 9, изложенных в п. 18 Постановления от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", о том, что пеня не является мерой ответственности за налоговые правонарушения и освобождение от этой ответственности не освобождает налогоплательщика от уплаты пени, следует вывод: при начислении пени за несвоевременную уплату налогов не учитываются смягчающие обстоятельства, предусмотренные ст. 112 НК РФ, и освобождение от уплаты пеней и уменьшение их размера не предусмотрены налоговым законодательством.

Данный вывод подтверждается судебной практикой (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 07.03.2007, 05.03.2007 N Ф04-845/2007(31839-А45-25), ФАС Уральского округа от 01.11.2004 N Ф09-4551/04-АК).

Учитывая изложенное, позиция организации, согласно которой в случае установления смягчающего вину обстоятельства уменьшению подлежит не только размер подлежащего взысканию штрафа, но и пеней, является неправомерной.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

19.08.2009