ЗАО выплатило дивиденды по результатам полугодия. Однако по окончании года у организации образовался убыток. Все акционеры организации - физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ. При выплате дивидендов был удержан НДФЛ по ставке 9%. Необходимо ли пересчитывать сумму налога? Если да, то в каком порядке следует уплатить НДФЛ?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) акционерное общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям. Решение о выплате (объявлении) дивидендов по результатам первого квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода.

При выплате дивидендов физическим лицам налоговый агент удерживает НДФЛ по ставке 9% (п. 4 ст. 224 Налогового кодекса РФ).

В целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ).

Кроме того, в силу п. 2 ст. 42 Закона N 208-ФЗ источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской отчетности общества.

Определение чистой прибыли осуществляется в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Чистая прибыль организации определяется по результатам календарного года. Если по результатам года у организации образовался убыток (отсутствует чистая прибыль), то источник для выплаты дивидендов отсутствует.

Таким образом, если на конец налогового периода по данным бухгалтерской отчетности у организации образовался убыток, т. е. отсутствует прибыль, остающаяся после обложения налогом на прибыль, дивиденды, выплаченные за счет промежуточной прибыли в первом квартале, полугодии или девяти месяцах (т. е. до окончания налогового периода), не могут рассматриваться для целей налогообложения прибыли как дивиденды по результатам этого налогового периода.

В этом случае выплаты, произведенные акционерам - физическим лицам, признаются доходом, облагаемым НДФЛ по ставке 13%.

Соответственно, налог, удержанный по ставке 9% с сумм промежуточных дивидендов, необходимо пересчитать с применением ставки 13%.

Аналогичной позиции придерживаются и налоговые органы (Письма Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-06/1/721, ФНС России от 19.03.2009 N ШС-22-3/210@).

Правомерность такого вывода подтверждают и арбитражные суды. Например, ФАС Северо-Западного округа пришел к следующему выводу: если общество избирает иной источник выплат, кроме прибыли, остающейся после налогообложения, определенной соответственно по итогам отчетного (налогового) периода, как это обусловлено п. 1 ст. 43 НК РФ, эти выплаты не могут рассматриваться в качестве дивидендов (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2008 N А66-1084/2008).

В соответствии с п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление и уплата НДФЛ производятся налоговым агентом в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Таким образом, организация обязана удержать дополнительно исчисленную сумму налога из любых доходов, выплачиваемых акционерам, и уплатить эту сумму налога в бюджет.

При невозможности удержать исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, если организация не выплачивает акционерам иных доходов, за счет которых можно удержать дополнительно начисленный налог, она должна сообщить об этом в налоговый орган. В этом случае физические лица - акционеры должны произвести доплату налога самостоятельно.

Е. В.Карсетская

Издательско-консалтинговая группа

"АйСи Групп"

07.08.2009