Организация произвела замену одного из игровых автоматов в связи с его поломкой на другой того же типа, одновременно подав заявление о выбытии старого игрового автомата и регистрации нового. При этом в периоде замены одновременной эксплуатации выбывшего и вновь установленного игровых автоматов не происходило и изменения количества игровых автоматов не было. Каким образом следует исчислять налог на игорный бизнес в периоде замены: как с одного игрового автомата или с обоих?

Ответ: В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 366 Налогового кодекса РФ игровой автомат является объектом налогообложения по налогу на игорный бизнес.

В соответствии со ст. 367 НК РФ налоговая база по налогу на игорный бизнес определяется отдельно по каждому из объектов налогообложения как общее количество соответствующих объектов налогообложения. При этом налоговым периодом признается календарный месяц (ст. 368 НК РФ).

Сумма налога на игорный бизнес исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту налогообложения, и ставки налога, установленной для каждого объекта налогообложения (п. 1 ст. 370 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 370 НК РФ при установке нового объекта (новых объектов) налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При установке нового объекта (новых объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Пунктом 4 ст. 370 НК РФ предусмотрено, что при выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа (включительно) текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При выбытии объекта (объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая выбывший объект (объекты) налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Таким образом, НК РФ обязывает рассчитать налог отдельно с каждого игрового автомата как при установке, так и при выбытии независимо от причин, связанных с этим.

НК РФ не предусмотрен особый порядок исчисления налога в случае замены объектов налогообложения.

Вместе с тем в рассматриваемом случае одновременной эксплуатации выбывшего и вновь установленного игровых автоматов не происходит. В целом количество объектов налогообложения в соответствующем периоде не изменяется (не увеличивается).

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 22.05.2009 N А29-8027/2008 арбитражный суд пришел к выводу, что при замене (выбытии и установке) одного игрового автомата на другой налогоплательщик вправе исчислить налог на игорный бизнес в периоде замены с одного, а не с обоих игровых автоматов.

По мнению суда, если налогоплательщиком произведена одновременная замена вышедших из строя игровых автоматов на равное количество новых, которая не повлекла изменения количества объектов игровых автоматов в данном периоде, то основания для применения п. п. 3 и 4 ст. 370 НК РФ отсутствуют, так как в противном случае это приведет к двойному налогообложению одного объекта налогообложения у одного налогоплательщика по одному и тому же налогу в одном налоговом периоде, что противоречит ст. 3 НК РФ, которая закрепляет принципы равенства и недискриминации налогообложения, а также экономическую обоснованность налогов.

Суд отметил, что гл. 29 НК РФ предусматривает, что организация или индивидуальный предприниматель становятся плательщиками налога на игорный бизнес с момента установки объекта налогообложения (в рассматриваемом случае - игрового автомата) и начала деятельности в сфере игорного бизнеса. Соответственно, обязанность по уплате налога на игорный бизнес прекращается с момента выбытия игрового автомата из числа объектов налогообложения.

Довод налогового органа, что в заявлениях об установке и выбытии игровых объектов налогообложения указаны различные модели игровых автоматов, отклонен судом как не имеющий правового значения, так как игровых автоматов с одинаковыми регистрационными номерами существовать не может. В данном случае налогоплательщиком были заменены однотипные объекты налогообложения - игровые автоматы.

Вместе с тем следует учесть и противоположную позицию в арбитражной практике по данному вопросу.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.04.2009 N А21-4086/2008 арбитражный суд счел, что в том налоговом периоде, когда налогоплательщик произвел замену одного игрового автомата на другой, одновременно подав заявление о выбытии старого игрового автомата и регистрации нового, налог на игорный бизнес должен исчисляться с обоих игровых автоматов, а не с одного. Положениями ст. 370 НК РФ определен отдельный порядок исчисления налога как в случае выбытия объекта (игрового автомата), так и в случае установки нового такого объекта в течение текущего налогового периода.

Отклонив доводы налогоплательщика о двойном налогообложении при применении п. п. 3 и 4 ст. 370 НК РФ, суд исходил из того, что каждый игровой автомат является отдельным объектом налогообложения. При этом положения гл. 29 НК РФ не содержат понятия "замена игровых автоматов", равно как и не предусматривают какого-либо иного порядка исчисления налога на игорный бизнес в этом случае.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2009 N А52-2969/2008 арбитражный суд также сослался на то, что в заявлениях о снятии с учета и регистрации новых игровых автоматов перечислены объекты разных заводов-изготовителей и с разными заводскими номерами. При таких обстоятельствах невозможно сделать вывод об однотипности выбывших и введенных объектов. Иных доказательств (в том числе технических характеристик спорных объектов), обосновывающих факт одновременной замены одних игровых автоматов другими, налогоплательщик судам не представил.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2009 N А21-3632/2008, от 19.02.2009 N А21-3631/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 21.04.2006 N А11-8676/2005-К2-22/444, ФАС Поволжского округа от 31.01.2007 N А12-11637/06.

Полагаем, что налогоплательщик вправе исчислить и уплатить налог на игорный бизнес в отношении выбывшего и вновь установленного игровых автоматов в периоде замены как за один игровой автомат по полной ставке. Вместе с тем, как видим, при судебном разбирательстве по данному вопросу возможно принятие решения и не в пользу налогоплательщика.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

07.08.2009