Какие существуют налоговые риски по налогу на прибыль и НДС у комитента (общий режим налогообложения, метод начисления) в случае, если комиссионер совершил сделку по реализации товаров на более выгодных условиях и сумму дополнительной выгоды в полном размере оставил у себя, не уведомив при этом комитента? В договоре комиссии порядок распределения дополнительной выгоды не прописан

Ответ: Согласно п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии (п. 1 ст. 991 ГК РФ).

Статьей 992 ГК РФ предусмотрено, что в случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

В рассматриваемой ситуации договор комиссии не предусматривает порядок распределения дополнительной выгоды, соответственно, в силу ст. 992 ГК РФ дополнительная выгода, полученная комиссионером при совершении сделки, должна быть поделена поровну.

В соответствии с п. 1 ст. 271 Налогового кодекса РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Таким образом, несмотря на тот факт, что сумма дополнительной выгоды в полном размере остается у комиссионера, у комитента возникает доход, который подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Учитывая, что комиссионер не уведомляет комитента о получении дополнительной выгоды, данный факт может быть обнаружен налоговыми органами при проведении встречной проверки контрагента организации, т. е. при запросе соответствующих документов у комиссионера.

Согласно позиции Минфина России, изложенной в Письме от 05.06.2008 N 03-03-06/1/347, дополнительная выгода должна учитываться организацией-комитентом в доходах для целей налогообложения прибыли организаций в полном объеме вместе с основным доходом от сделки, совершенной организацией-комиссионером.

По вопросу налогообложения НДС необходимо отметить следующее.

Операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база по НДС в данном случае определяется исходя из фактической цены реализации товаров, работ, услуг (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Согласно разъяснениям ФНС России (Письмо от 17.01.2007 N 03-1-03/58@) при реализации товаров через комиссионера моментом определения налоговой базы по НДС у комитента признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя товаров. Следовательно, задолженность перед бюджетом по уплате НДС возникает у организации-комитента на дату отгрузки продукции покупателю комиссионером.

С учетом вышеизложенного можно сделать следующий вывод.

В соответствии со ст. 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. В случае если комиссионер сумму дополнительной выгоды в полном размере оставил у себя и не отразил данную информацию в отчете, то у организации-комитента существуют следующие налоговые риски: сумма дополнительной выгоды, полученная комиссионером при совершении сделки купли-продажи товаров, может быть включена в налогооблагаемую базу комитента. В результате этого будут доначислены налог на прибыль организации, НДС, взысканы штрафные санкции в размере 20% от доначисленных сумм налога, а также начислены пени в случае недоимки.

О. В.Егорова

ООО "ЭЛКОД"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

31.07.2009