Организация заключила договоры добровольного личного страхования работников на срок менее года. Расходы на взносы по данным договорам не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации исходя из п. 16 ст. 255 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения, предусмотренные п. 1 этой же статьи, не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. В то же время согласно ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения, в том числе оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов по договорам, заключенным на срок более года). Подлежат ли налогообложению ЕСН суммы платежей (взносов) организации-работодателя по договорам добровольного личного страхования работников, заключенным на срок менее года?

Ответ: Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения (п. 1 ст. 53 Налогового кодекса РФ). Другими словами, в налоговую базу включаются только те выплаты, которые признаются объектом налогообложения.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, являющимся индивидуальными предпринимателями), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ).

В расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, включаются, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников (п. 16 ст. 255 НК РФ). Взносы на добровольное страхование, не подпадающие под действие п. 16 ст. 255 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются в составе расходов (п. 6 ст. 270 НК РФ).

Таким образом, если организация является плательщиком налога на прибыль (т. е. формирует налоговую базу по указанному налогу), то страховые взносы, уплаченные ею по договорам добровольного личного страхования работников, заключенным на срок менее года, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и не признаются объектом обложения ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ.

Если же организация не является плательщиком налога на прибыль (бюджетная организация, некоммерческая организация и др.), то она не может воспользоваться при определении объекта обложения ЕСН положениями п. 3 ст. 236 НК РФ. В силу этого у такой организации признаются объектом обложения и включаются в налоговую базу по ЕСН любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ) (п. 1 ст. 237 НК РФ).

Что же касается организаций, освобожденных от уплаты не только налога на прибыль, но и ЕСН (применяющих упрощенную систему налогообложения, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, на уплату сельскохозяйственного налога), то они на суммы страховых взносов, уплаченных по договорам добровольного личного страхования работников, заключенным на срок менее года, начисляют страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Это обусловлено тем, что база для начисления страховых взносов в ПФР формируется так же, как и налоговая база по ЕСН, без учета положений п. 3 ст. 236 НК РФ, поскольку указанные организации не являются плательщиками налога на прибыль.

Е. В.Воробьева

Член Научно-экспертного совета

Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

28.07.2009