Для проведения судейства во время спортивно-массового мероприятия автономным учреждением приглашен судья (физическое лицо), с которым заключен договор возмездного оказания услуг. Цена в договоре включает: компенсацию издержек судьи (переезд, проживание), которые возникли в процессе оказания услуг, - 3000 руб.; вознаграждение - 10 000 руб. Автономное учреждение производит оплату по договору за счет денежных средств, полученных от учредителя. Данные средства являются средствами целевого финансирования. Включаются ли данные выплаты в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" некоммерческой организацией является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками.

Автономным учреждением признается некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти, полномочий органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях").

Учредитель автономного учреждения устанавливает задания в соответствии с предусмотренной его уставом основной деятельностью и осуществляет финансовое обеспечение выполнения задания (п. п. 2, 3 ст. 4 Федерального закона N 174-ФЗ).

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 Гражданского кодекса РФ).

Договор возмездного оказания услуг является одной из форм гражданско-правовых договоров.

Статья 41 Налогового кодекса РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Учитывая, что расходы по проезду и проживанию физического лица при оказании учреждению услуг по договору непосредственно связаны с получением им дохода по такому договору, оплата учреждением данных расходов физического лица осуществляется в его интересах.

Таким образом, суммы оплаты учреждением расходов физического лица по проезду и проживанию признаются его доходом, полученным в натуральной форме, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц вне зависимости от способа оплаты.

Следовательно, сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет, составит 1690 руб. ((3000 руб. + 10 000 руб.) x 13%).

Сумма оплаты физическому лицу будет равна 11 310 руб. ((3000 руб. (компенсация расходов) + 10 000 руб. (вознаграждение)) - 1690 руб. (НДФЛ)).

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц, в частности, по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты (абз. 2 п. 1 ст. 237 НК РФ).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.

При этом согласно п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу по ЕСН (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ) не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера.

Учитывая вышеизложенное, объектом налогообложения по ЕСН является только вознаграждение, выплачиваемое исполнителю за выполнение работ по договору возмездного оказания услуг. Суммы документально подтвержденных расходов на переезд и проживание по месту осуществления работ по данному договору являются компенсационными выплатами и не подлежат налогообложению ЕСН.

Таким образом, ЕСН равен 2310 руб. (10 000 руб. x 23,1%).

Обратите внимание, что ЕСН исчислен исходя из максимальной ставки налога (23,1% = 20% + 1,1% + 2%), установленной п. 1 ст. 241 НК РФ.

Данная точка зрения содержится и в Письме Минфина России от 02.06.2009 N 03-04-06-02/40.

И. Е.Иванова

Консалтинговая группа "Аюдар"

24.07.2009