Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", взяла заем у физического лица. Можно ли учесть в расходах проценты по этому займу и сумму НДФЛ, удерживаемую при выплате займа?

Ответ: Согласно пп. 9 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения "упрощенцы" уменьшают полученные доходы на проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов). Данные расходы должны соответствовать критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и по общему при УСН правилу должны быть фактически оплачены. Данные расходы принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. ст. 265 и 269 НК РФ.

Расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего или инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами, и первоначальной доходности, установленной заимодавцем в условиях договора, но не выше фактической.

Размер уплаченных процентов определяется договором. При учете в расходах процентов налогоплательщик имеет два варианта и может сделать выбор при определенных условиях:

- размер процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях;

- размер процентов не должен превышать предельной величины, установленной законодательством.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, отвечающие одновременно следующим критериям:

- выданы в той же валюте;

- выданы на те же сроки;

- выданы в сопоставимых объемах;

- выданы под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Эти критерии сопоставимости долговых обязательств могут учитывать спрос и предложение на них по месту проведения операций на территории РФ или за ее пределами. Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов - физических или юридических лиц, считаются несопоставимыми. Такое мнение высказал Минфин России в Письме от 03.10.2008 N 03-11-04/2/152.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается:

- в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

- в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Действие абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ приостановлено до 31 декабря 2009 г. При этом установлено, что в период приостановления действия указанного абзаца при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 22% - по долговым обязательствам в иностранной валюте. Указанное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 сентября 2008 г.

Исходя из вышесказанного, "упрощенец" на основании пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ может учесть в расходах проценты по займу, полученному от физического лица, при условии, что:

- размер процентов определен договором;

- проценты фактически уплачены;

- размер процентов не превышает предельных размеров, установленных ст. 269 НК РФ.

Но особенностью договора займа с физическим лицом является то, что при выплате процентов "упрощенец" должен выполнить обязанности налогового агента в соответствии с п. 5 ст. 346.11 НК РФ и удержать и перечислить в бюджет сумму НДФЛ.

Положениями ст. 226 НК РФ предусмотрено, что исчисление сумм и уплата НДФЛ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Сумма процентов указывается в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. При заполнении данного налогового регистра сумма процентов разбивается на две составляющие: непосредственно сумма процентов, уплаченных физическому лицу, и сумма НДФЛ, перечисленная в бюджет при выплате этих процентов. При этом расходы по уплате процентов физическим лицам за полученные кредиты и займы учитываются при определении налоговой базы в размере начисленных сумм, то есть с НДФЛ. Аналогичное мнение представлено и в Письме Минфина России от 13.02.2009 N 03-11-06/2/27.

Е. П.Зобова

Консалтинговая группа "Аюдар"

13.07.2009