Государственные гарантии субъектам малого предпринимательства

(Фильченко Д. Г., Ящинский М. В.) ("Право и экономика", N 4, 2003) Текст документа

ГОСУДАРСТВЕННЫЕ ГАРАНТИИ СУБЪЕКТАМ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА

Д. Г. ФИЛЬЧЕНКО, М. В. ЯЩИНСКИЙ

Фильченко Денис Геннадьевич Преподаватель кафедры гражданского права и процесса Воронежского госуниверситета. Специалист по гражданскому праву. Родился 7 февраля 1979 г. в г. Алексеевке Белгородской обл. В 2001 г. окончил юридический ф-т Воронежского государственного университета.

Ящинский Михаил Владимирович Юрист КПКГ "Партнер". Специалист по гражданскому праву. Родился 15 ноября 1979 г. в г. Капустин Яр-1 Астраханской обл. В 2001 г. окончил юридический ф-т Воронежского государственного университета.

Малый бизнес является важным элементом рыночной экономики. Вопросы развития малого предпринимательства постоянно находятся в центре внимания и обсуждаются на самых различных уровнях власти. 14 июня 1995 г. был принят Федеральный закон N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" <1>. Также были разработаны две федеральные программы: "Федеральная программа государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации на 1996 - 1997 гг." (утв. Постановлением Правительства РФ от 18 декабря 1995 г. N 1256) <2> и "Федеральная программа государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации на 2000 - 2001 гг." (одобрена Постановлением Правительства РФ от 14 февраля 2000 г. N 121) <3>. Президентом Российской Федерации был подписан Указ от 4 апреля 1996 г. N 491 "О первоочередных мерах государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации" <4>. На уровне субъектов Российской Федерации также принимаются меры по созданию условий для развития малого бизнеса. -------------------------------- <1> СЗ РФ. 1995. N 25. Ст. 2343. <2> СЗ РФ. 1996. N 2. Ст. 100. <3> СЗ РФ. 2000. N 8. Ст. 959. <4> СЗ РФ. 1996. N 15. Ст. 1583.

В указанных документах провозглашается необходимость всесторонней поддержки субъектов малого предпринимательства со стороны государства. Одним из важнейших направлений в обеспечении развития и нормального функционирования малого бизнеса в России является создание приемлемой системы налогообложения. Такая система должна быть наиболее упрощенной, обеспечивающей предпринимателям возможность самостоятельно, без помощи профессиональных юристов и экономистов, вести учет собственных доходов и расходов, своевременно исполнять возложенные обязанности по уплате налогов и сборов. Государство также должно гарантировать неизменность такой системы налогообложения в течение достаточно длительного периода в целях поддержания благоприятных условий развития субъектов малого предпринимательства. Так, Федеральный закон "О государственной поддержке субъектов малого предпринимательства в Российской Федерации" в ст. 9 закрепляет следующее: "В случае, если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации". Этой нормой законодатель стремился создать максимально выгодные условия налогообложения для вновь создаваемых малых предприятий и индивидуальных предпринимателей. Однако указанная норма так и осталась декларативной. С 1 января 2001 г. индивидуальные предприниматели в соответствии со ст. 143 Налогового кодекса РФ признаны плательщиками налога на добавленную стоимость. Учитывая положения ст. 9 вышеназванного Закона, логично предположить, что предприниматели, зарегистрированные в период с 1997 г. по 2000 г., подлежат налогообложению в порядке, который действовал на момент их государственной регистрации, в течение четырех лет с момента такой регистрации. В указанный период предприниматели в соответствии с действовавшим законодательством не являлись плательщиками НДС. Соответственно эта категория предпринимателей не должна уплачивать НДС. Одновременно с признанием предпринимателей плательщиками НДС на всей территории России появились обращения предпринимателей, зарегистрированных с 1997 г. по 2000 г., в органы Министерства РФ по налогам и сборам с просьбами освободить их от уплаты НДС на определенный период в течение четырехгодичного срока, предусмотренного ст. 9 Федерального закона N 88-ФЗ. По результатам рассмотрения заявлений последовали отказы в освобождении от уплаты НДС. Позиция МНС России сводилась и сводится к тому, что уплата предпринимателями НДС является обязательной для всех предпринимателей независимо от даты государственной регистрации, а освобождение от уплаты НДС предусмотрено только ст. 145 Налогового кодекса РФ. Эта позиция, в частности, обосновывается в письме МНС РФ от 3 июля 2001 г. N 03-3-06/1878/22-Т643 "О налоге на добавленную стоимость", в котором указывается, что порядок обложения предпринимателей НДС, установленный НК РФ, не создает менее благоприятных условий для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями по следующим основаниям. При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость. Таким образом, сумма НДС фактически включается в конечную цену товаров (работ, услуг), предъявляемую покупателям. Суммы НДС, включенные предпринимателем в цену товаров (работ, услуг), фактически взимаются не за счет прибыли (результатов хозяйственной деятельности) предпринимателя, а с покупателей (клиентов). Как следствие, появились многочисленные судебные процессы по искам предпринимателей к органам МНС РФ об обжаловании отказов в освобождении от уплаты НДС либо по искам об обжаловании решений органов МНС РФ о привлечении к налоговой ответственности за неуплату НДС. Арбитражные суды в большинстве случаев поддерживают позицию МНС РФ о косвенном характере НДС и об отсутствии оснований для применения ст. 9 Закона <*>. Аналогичную позицию о косвенном характере занимает и Высший Арбитражный Суд РФ в отношении налога с продаж <**>. Относительно вопроса об освобождении предпринимателей от уплаты НДС в соответствии со ст. 9 данного Закона следует указать, что должностные лица Высшего Арбитражного Суда РФ неоднократно отказывали в принесении протеста на постановления арбитражных судов округов, которые необоснованно выносились в пользу органов МНС РФ. -------------------------------- <*> См., например: Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 февраля 2002 г. N А42-3986/01-11; Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24 октября 2001 г. N Ф09-2638/01АК; Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 2 июля 2001 г. N А54-283/01-С3. <**> См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 1 февраля 2002 г. N 4503/01 // Вестник ВАС РФ. 2002. N 7. С. 8 - 9.

Пожалуй, только Федеральный арбитражный суд Московского округа придерживается другого мнения, основанного на том, что признание предпринимателей плательщиками НДС с 1 января 2001 г. создает менее благоприятные условия по сравнению с ранее действовавшими <*>. -------------------------------- <*> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 7 мая 2002 г. N КА-А40/2740-02.

Представляется, что в сложившейся ситуации единственно верным является следующий вывод. Лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей в период с 1997 г. по 2000 г., подлежат налогообложению в порядке, который действовал на момент их государственной регистрации, т. к. признание их плательщиками НДС создает менее благоприятные условия по сравнению с ранее действовавшими. Такой вывод однозначно вытекает из содержания ч. 2 ст. 5 НК РФ, по смыслу которой уже сам факт введения нового налога для налогоплательщика и установление ответственности за неисполнение обязанности по исчислению и уплате налога ухудшает положение налогоплательщика. Так как положение предпринимателей ухудшилось в связи с установлением нового налога для индивидуальных предпринимателей, то, следовательно, для них создаются менее благоприятные условия по сравнению с ранее действовавшими. Вышеприведенные выводы основаны на положениях Конституции Российской Федерации. Данные положения полностью обосновал Конституционный Суд Российской Федерации. Так, в Определении Конституционного Суда РФ от 7 февраля 2002 г. N 37-0 "По жалобе гражданина Кривихина Сергея Васильевича на нарушение его конституционных прав положениями абзаца третьего ст. 143 и п. 2 ст. 145 Налогового кодекса Российской Федерации" <*> указывается, что "ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства может заключаться не только в возложении дополнительного налогового бремени, но и в необходимости исполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности. В случае введения НДС для индивидуальных предпринимателей условия хозяйствования для них ухудшаются, поскольку на них возлагаются дополнительные обязанности, предусмотренные налоговым законодательством (по ведению налогового учета, составлению счетов-фактур, ведению книги продаж и книги покупок). Кроме того, включение суммы НДС в стоимость продукции (работ, услуг), реализуемой индивидуальным предпринимателем, увеличивает в итоге ее цену и тем самым снижает спрос со стороны покупателей. Это обусловлено выводимыми из ст. 8 (ч. 1), 15 (ч. 1 и 3), 34 (ч. 1) и 57 Конституции Российской Федерации началами обеспечения стабильных правовых условий хозяйствования, предполагающими поддержание доверия участников хозяйственной деятельности к закону и действиям государства, в том числе в сфере налоговых отношений, соблюдение принципов справедливости и разумной стабильности правового регулирования соответствующих отношений и недопустимость внесения произвольных изменений в действующую систему норм с распространением этих изменений на ранее возникшие длящиеся налоговые отношения. -------------------------------- <*> Российская газета. 2002. 22 мая. N 89.

Таким образом, введение ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации НДС для индивидуальных предпринимателей с 1 января 2001 г. не означает, что одновременно на них перестает распространяться действовавший на момент их государственной регистрации порядок налогообложения, которым индивидуальным предпринимателям предоставлялись льготные условия на первые четыре года деятельности (ч. 1 ст. 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации"). В сложившейся ситуации налоговые органы считают возможным руководствоваться требованиями исключительно Налогового кодекса РФ, не принимая во внимание иные нормативно-правовые акты, а именно: не исполняются предписания абз. 2 ч. 1 ст. 9 названного Закона. Данный факт усугубляется тем, что упомянутая выше норма Закона носит характер предписания: "...указанные субъекты подлежат налогообложению", - т. е. данная норма не является диспозитивной. В судебной практике нередки случаи, когда представители органов МНС РФ в судебном заседании ссылаются на то, что льготы по налогам и сборам предусматриваются только законодательством о налогах и сборах (ст. 56 НК РФ). В статье 1 НК РФ закреплено, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Следовательно, Закон не относится к законодательству о налогах и сборах и соответственно не может предусматривать льготы по налогам. Действительно, Закон не относится к законодательству РФ о налогах и сборах. Это прямо вытекает из положений ст. 1, 2 НК РФ. Однако относительно рассматриваемой ситуации речь и не идет о том, что Федеральный закон "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (ч. 1 ст. 2 НК РФ). Следует учитывать, что Закон устанавливает прежде всего меры государственной поддержки субъектов малого предпринимательства. К числу таких мер относится и предусмотренное абз. 2 ч. 1 ст. 9 Закона положение о сохранении прежнего режима налогообложения. В данном случае Законом закреплена мера государственной поддержки вновь создаваемых субъектов малого предпринимательства, которая выражается именно в сохранении благоприятных условий для функционирования субъектов малого предпринимательства в первоначальный период их деятельности, а не в предоставлении какой-либо льготы по конкретному налогу. В статье 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ" упоминается и о льготах по налогам и сборам, но данная норма имеет отсылочный характер: "...законами Российской Федерации и законами субъектов Российской Федерации устанавливаются льготы по налогообложению субъектов малого предпринимательства, фондов поддержки малого предпринимательства, инвестиционных и лизинговых компаний, кредитных и страховых организаций, а также предприятий, учреждений и организаций, создаваемых в целях выполнения работ для субъектов малого предпринимательства и оказания им услуг". Отметим, что подобный вывод, согласно которому абз. 2 ч. 1 ст. 9 Закона не содержит льгот по налогообложению, поддерживается Федеральным арбитражным судом Московского округа <*>. -------------------------------- <*> См.: Постановление ФАС МО от 24 сентября 2001 г. N КА-А40/5301-01; Постановление ФАС МО от 23 мая 2002 г. N КА-А40/2806-02.

Нередко при рассмотрении аналогичных споров в обоснование отказа арбитражный суд руководствуется положениями ч. 1 ст. 11 Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности": "В отношении налогоплательщиков со дня вступления в силу настоящего Федерального закона и введения единого налога соответствующими нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации не применяется абзац второй части первой ст. 9 Федерального закона от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации". Суды зачастую ошибочно полагают, что в связи с введением единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности на территории субъектов РФ положения абз. 2 ч. 1 ст. 9 Закона не распространяют свое действие на всех без исключения предпринимателей <*>. ------------------------------------------------------------------ КонсультантПлюс: примечание. Федеральный закон от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 24.07.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". ------------------------------------------------------------------ -------------------------------- <*> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29 октября 2001 г. N Ф04/3278-532/А75-2001; Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10 июня 2002 г. N Ф04/2069-185/А81-2002.

В таких случаях судами неправильно трактуются положения ст. 11 Закона о едином налоге на вмененный доход, в которой говорится, что "в отношении налогоплательщиков... не применяется абз. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации". Суды не принимают во внимание значение понятия "налогоплательщики" именно по смыслу Закона о едином налоге: "Плательщиками единого налога являются юридические лица и (или) физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в следующих сферах: ..." Получается, что налогоплательщиками единого налога на вмененный доход по смыслу указанного Закона являются исключительно те предприниматели, которые осуществляют деятельность, указанную в ст. 3 Закона. Если же предприниматель не осуществляет деятельность, указанную в ст. 3, то он не является плательщиком единого налога на вмененный доход и, как следствие, на него распространяется действие ст. 9 Закона. ------------------------------------------------------------------ КонсультантПлюс: примечание. Федеральный закон от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 24.07.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". ------------------------------------------------------------------ Следует учитывать, что в соответствии с новым арбитражным процессуальным законодательством у предпринимателей, которые не получили защиты своих прав в кассационной инстанции, практически отсутствуют шансы на восстановление справедливости в Высшем Арбитражном Суде РФ. Действующий Арбитражный процессуальный кодекс РФ 2002 г. закрепляет всего три основания для изменения или отмены в порядке надзора судебных актов, вступивших в законную силу (ст. 304 АПК РФ). Одним из таких оснований является нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права оспариваемым судебным актом. Принимая во внимание, что в большинстве своем арбитражные суды округов и Высший Арбитражный Суд РФ поддерживают ошибочную позицию МНС РФ (за исключением Федерального арбитражного суда Московского округа) по вопросу о ст. 9 Закона, то можно констатировать, что уже сложилось единообразие в неверном толковании и применении норм права по рассматриваемому вопросу, потому нет оснований для изменения или отмены противоречащих действующему законодательству судебных актов в порядке надзора. Представляется, что акты арбитражных судов Российской Федерации, которыми не признается применение абз. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона "О государственной поддержке субъектов малого предпринимательства в Российской Федерации", не соответствуют Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод 1950 г. А именно данные акты нарушают право каждого на справедливое судебное разбирательство, закрепленное в ст. 6 Конвенции, которое предполагает, что каждому гарантировано справедливое судебное рассмотрение спора о его гражданских правах и обязанностях независимым и беспристрастным судом на основании и в соответствии с законом государства, присоединившегося к Конвенции.

Название документа