Налогоплательщик осуществляет добычу питьевых подземных вод из скважины, предназначенной для хозяйственно-питьевого водоснабжения налогоплательщика, на основании лицензии для хозяйственно-питьевого, производственного водоснабжения и промышленного розлива. По результатам проверки налоговый орган решением доначислил налогоплательщику НДПИ, соответствующие пени, а также привлек налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ. Основанием для вынесения решения послужил вывод налогового органа о том, что добываемая вода пригодна для промышленного розлива в качестве минеральной питьевой воды, так как ее качество соответствует водам минеральным природным столовым, также она относится к природным полезным ископаемым, в связи с чем налогоплательщик является в этой части плательщиком НДПИ. Правомерно ли решение налогового органа в данном случае, если налоговый орган не назначал проведение химического анализа добываемой воды на предмет соответствия требованиям ГОСТа 13273-88?

Ответ: Согласно ст. 334 Налогового кодекса РФ плательщиками НДПИ признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 336 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Из данной нормы следует: позиция налогового органа о том, что при исчислении налога на добычу полезных ископаемых следует применять не только ГОСТы, но и технические условия, является неправомерной, так как технические условия организации (предприятия) применяются только в случае отсутствия ГОСТов.

Согласно правовой позиции Пленума ВАС РФ вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом (п. 1 Постановления от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости").

В соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются подземные воды, содержащие полезные ископаемые (промышленные воды) и (или) природные лечебные ресурсы (минеральные воды), а также термальные воды.

Законодательство о налогах и сборах не содержит определения понятия "природные лечебные ресурсы (минеральные воды)", в связи с чем согласно п. 1 ст. 11 НК РФ в целях правильного разрешения настоящего дела необходимо руководствоваться положениями других отраслей законодательства Российской Федерации.

Из Письма МНС России от 15.10.2003 N НА-6-21/1071 "О налоге на добычу полезных ископаемых" следует, что в отношении добытых минеральных вод в целях налогообложения применяются ГОСТ 13273-88 "Воды минеральные столовые и лечебно-столовые" и ТУ 10 РСФСР 363-88 "Воды минеральные питьевые, лечебные и лечебно-столовые источников РСФСР". Согласно п. 1.1.1 ГОСТа 13273-88 "Воды минеральные питьевые лечебные и лечебно-столовые" к минеральным водам относят природные воды, оказывающие на организм человека лечебное действие, обусловленное основным ионно-солевым и газовым составом, повышенным содержанием биологически активных компонентов и специфическими свойствами (радиоактивность, температура, реакция среды).

Таким образом, налоговый орган обязан доказать, что добываемая налогоплательщиком вода из скважины соответствует ГОСТу 13273-88, то есть назначить проведение химического анализа добываемой воды на предмет соответствия требованиям ГОСТа 13273-88. Чего в данном случае налоговый орган не проводил.

Следовательно, решение налогового органа в данном случае является неправомерным.

Данный вывод находит свое отражение и в арбитражной практике (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.01.2009 N Ф04-20/2009(19105-А03-6), от 16.09.2008 N Ф04-5721/2008(11779-А03-31), от 22.01.2009 N Ф04-15/2009(19100-А03-6) и от 11.09.2008 N Ф04-5639/2008(11590-А03-6)).

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

10.07.2009