В 2009 г. организация оплатила аванс поставщику по договору поставки, предусматривающему предварительную оплату. НДС, уплаченный в составе аванса, был принят к вычету по счету-фактуре, выставленному поставщиком. Поставка товара не состоялась, и в 2012 г. истек срок исковой давности по данному обязательству. Обязана ли организация восстановить НДС с аванса в этой ситуации? В какой сумме (с НДС или без НДС) можно учесть в расходах по налогу на прибыль списанную в связи с истечением срока исковой давности дебиторскую задолженность? Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете не создавался

Ответ: Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанности по восстановлению НДС, правомерно принятого к вычету, в случае непоставки товаров (работ, услуг) в связи с истечением срока исковой давности.

В случае если организация приняла к вычету НДС, уплаченный поставщику в составе аванса, то в расходах по налогу на прибыль можно учесть сумму безнадежной дебиторской задолженности (аванса) без НДС.

Обоснование: В соответствии с п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав. В соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, НК РФ не устанавливает обязанности по восстановлению НДС, правомерно принятого к вычету, в случае непоставки товаров (работ, услуг) в связи с истечением срока исковой давности. Кроме того, обязанность по восстановлению НДС покупателем должна корреспондировать с правом принятия к вычету НДС в этом случае у продавца. В связи с этим следует отметить, что официальная позиция Минфина России заключается в том, что продавец не вправе принять к вычету НДС по авансам, которые не были возвращены покупателю, в случае списания по истечении срока исковой давности сумм невостребованной кредиторской задолженности (см. Письма Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58 и от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635). Аналогично складывается и судебная практика (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 07.11.2012 по делу N А57-7766/2011).

Что касается налога на прибыль. В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности к ним относятся суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. При этом в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, если срок исковой давности истек, то безнадежный долг правомерно списать независимо от того, принимались ли какие-либо меры для его взыскания, или нет (Письмо Минфина России от 13.01.2009 N 03-03-06/1/3). Судебная практика свидетельствует о том, что можно учесть в расходах безнадежные долги с истекшим сроком исковой давности, даже если задолженность у должника не истребовалась (Постановления ФАС Московского округа от 22.04.2010 N КА-А40/3571-10, ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 N А72-2931/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2010 N А03-5968/2009).

Если организация применяет в целях налогообложения прибыли метод начисления, то убытки в виде суммы безнадежных долгов она должна включить в состав расходов в последний день того отчетного (налогового) периода, в котором безнадежный долг подлежит списанию (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

В случае если организация приняла к вычету НДС, уплаченный поставщику в составе аванса, то в расходах при списании безнадежной дебиторской задолженности, по нашему мнению, данные суммы учесть нельзя. В расходах можно учесть сумму безнадежной дебиторской задолженности (аванса) без НДС, так как НДС в этом случае является возмещаемым налогом и не может быть учтен в составе расходов на основании п. 49 ст. 270 и п. 1 ст. 252 НК РФ. Ситуация, при которой налогоплательщик одновременно включает состав расходов при исчислении налога на прибыль и заявляет к вычету НДС, будет противоречить природе косвенного налога и связанному с ним принципу возмещения данного налога.

О. А.Коренева

ООО "М-СТАЙЛ"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

10.12.2013