Организация (арендатор) произвела в декабре 2008 г. и в том же месяце ввела в эксплуатацию капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованное ею помещение офиса, произведенные за счет собственных средств, но с согласия арендодателя. В каком порядке в целях исчисления налога на прибыль начисляется амортизация по указанным капитальным вложениям у арендодателя, в случае если после прекращения договора (в ноябре 2009 г.) стоимость этих улучшений возмещается последним?

Ответ: По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 Гражданского кодекса РФ).

В случае когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Об этом сказано в п. 2 ст. 623 ГК РФ.

Согласно абз. 1 п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Амортизируемым имуществом признаются также капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя (абз. 4 п. 1 ст. 256).

Из норм абз. 4 и 5 п. 1 ст. 258 НК РФ следует, что капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абз. 1 п. 1 ст. 256 НК РФ, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 158-ФЗ), вступившим в силу с 1 января 2009 г., гл. 25 НК РФ была дополнена ст. ст. 259.1 и 259.2 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 259.1 НК РФ (в ред. Закона N 158-ФЗ) определено, что начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты основных средств, которые в соответствии с гл. 25 НК РФ подлежат амортизации и амортизация по которым начисляется линейным методом, начинается:

- у арендодателя - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию;

- у арендатора - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Аналогичные положения содержатся в п. 6 ст. 259.2 НК РФ в отношении объектов основных средств, амортизация по которым начисляется нелинейным методом.

Таким образом, капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество, произведенные арендатором за свой счет, но с согласия арендодателя, подлежат возмещению последним после прекращения договора аренды, если иное не предусмотрено договором аренды.

Указанные капитальные вложения признаются амортизируемым имуществом (абз. 5 п. 1 ст. 258 НК РФ). С 1 января 2009 г. начисление амортизации по такому амортизируемому имуществу начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, вне зависимости от даты фактического возмещения стоимости этих улучшений арендатору. Это следует из п. 3 ст. 259.1 и п. 6 ст. 259.2 НК РФ в редакции Закона N 158-ФЗ.

Следовательно, амортизация по капитальным вложениям в форме неотделимых улучшений в арендованное помещение офиса, произведенным и введенным в эксплуатацию арендатором за счет собственных средств, но с согласия арендодателя в декабре 2008 г., начисляется последним с 1 января 2009 г. вне зависимости от даты возмещения стоимости этих улучшений арендатору.

До 1 января 2009 г. указанные капитальные вложения также признавались амортизируемым имуществом. При этом начисление амортизации по такому имуществу начиналось у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору его стоимость. Это подтверждается нормами абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ в ранее действовавшей редакции.

Е. Н.Юрова

Референт государственной

гражданской службы РФ

2 класса

01.07.2009