Налогоплательщику 15.09.2008 выдана лицензия на право пользования недрами - на геологическое изучение и добычу россыпного золота в долине реки. В связи с этим он применил понижающий коэффициент 0,7, предусмотренный ст. 342 НК РФ. Налоговый орган решением привлек налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату НДПИ, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в виде штрафа. Вывод налогового органа о занижении НДПИ основан на том, что налогоплательщик в проверяемом периоде неправомерно применял понижающий коэффициент 0,7 к налоговой ставке по НДПИ. По мнению налогового органа, он не имеет права на применение понижающего коэффициента, поскольку у него на 01.07.2001 отсутствует освобождение от уплаты отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Правомерно ли решение налогового органа?

Ответ: В Письме МНС России от 06.08.2004 N 21-2-05/88@ "О применении коэффициента 0,7 при исчислении налога на добычу полезных ископаемых" (далее - Письмо МНС России N 21-2-05/88@) указано, что в соответствии со ст. 342 Налогового кодекса РФ право на уплату налога с коэффициентом 0,7 имеют только те налогоплательщики, у которых одновременно соблюдаются два условия:

1) поиск и разведка разрабатываемых месторождений полезных ископаемых осуществлены за счет собственных средств налогоплательщика или налогоплательщик полностью возместил соответствующие расходы государства;

2) по состоянию на 1 июля 2001 г. налогоплательщик уже имел освобождение от уплаты отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке указанных в п. 1 данного Письма месторождений полезных ископаемых.

Уплата налога с коэффициентом 0,7 осуществляется только в отношении полезных ископаемых, добытых на месторождениях, в отношении которых одновременно соблюдаются указанные выше условия. При этом второе условие применения коэффициента означает необходимость наличия в лицензии на право пользования недрами положения об освобождении от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, внесенного в лицензию до 01.07.2001 (включительно).

Согласно ст. 9 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон N 2395-1) в случае, если федеральными законами установлено, что для осуществления отдельных видов деятельности, связанных с пользованием недрами, требуются разрешения (лицензии), пользователи недр должны иметь разрешения (лицензии) на осуществление соответствующих видов деятельности, связанных с пользованием недрами, или привлекать для осуществления этих видов деятельности лиц, имеющих такие разрешения (лицензии).

Условия, связанные с платежами, взимаемыми при пользовании недрами (в том числе с отчислениями на воспроизводство минерально-сырьевой базы), должны содержаться в лицензии на пользование недрами. Данные условия имеют силу с момента государственной регистрации лицензии (ст. 12 Закона N 2395-1).

Таким образом, право на применение коэффициента 0,7 при расчете НДПИ имеют налогоплательщики, осуществившие за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторождений полезных ископаемых либо полностью возместившие все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых, при условии если по состоянию на 01.07.2001 они были освобождены в соответствии с федеральными законами от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений.

Статьей 44 Закона N 2395-1 определено, что решение об освобождении пользователей недр от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы принимается органами, предоставляющими лицензии на пользование недрами.

Согласно официальной позиции налоговых органов остальные налогоплательщики и (или) в отношении иных месторождений полезных ископаемых налог уплачивают в общеустановленном порядке, в том числе при соблюдении только одного из перечисленных выше условий (см. Письмо МНС России N 21-2-05/88@).

Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 23.04.2008 N 03-06-06-01/12.

Пунктом 2 ст. 342 гл. 26 НК РФ, введенной в действие с 01.01.2002, была сохранена льгота по налогу на добычу полезных ископаемых в качестве переходной меры для тех лиц, которые пользовались льготой по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы до введения в действие гл. 26 НК РФ (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 17.07.2007 N 3803/07).

Таким образом, только факт поиска и разведки полезных ископаемых за счет собственных средств не является основанием для применения понижающего коэффициента 0,7 к налоговой ставке по налогу на добычу полезных ископаемых.

Данный вывод также подтверждается арбитражной практикой (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 19.06.2006 N 14842/05, ФАС Дальневосточного округа от 06.04.2009 N Ф03-655/2009 (следует учитывать, что данное дело направлено на новое рассмотрение, хотя выводы, изложенные судом, отражают тенденцию разрешения данного вопроса арбитражными судами), ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.04.2008 N А33-8732/07-Ф02-1507/08).

Следовательно, решение налогового органа является правомерным.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

01.07.2009