Облагаются ли ЕСН выплаты работникам, связанные с сохранением среднего заработка на период дополнительного отпуска, предоставляемого лицам, совмещающим работу с обучением в образовательных учреждениях, имеющих госаккредитацию?

Ответ: В соответствии со ст. 173 Трудового кодекса РФ работникам, направленным на обучение работодателем или поступившим самостоятельно в имеющие государственную аккредитацию образовательные учреждения высшего профессионального образования независимо от их организационно-правовых форм по заочной и очно-заочной (вечерней) формам обучения, успешно обучающимся в этих учреждениях, работодатель предоставляет дополнительные отпуска с сохранением среднего заработка.

Пунктом 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.

Согласно ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением перечисленных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Статьей 238 НК РФ установлен исчерпывающий перечень сумм, не подлежащих обложению ЕСН.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ и ст. 164 ТК РФ компенсациями являются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Из приведенных норм следует, что выплаты работникам, связанные с сохранением среднего заработка на период дополнительного отпуска, предоставляемого лицам, совмещающим работу с обучением, являются элементами оплаты труда в виде компенсационных выплат заработной платы работников и не охватываются нормой, предусмотренной пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, в связи с чем подлежат обложению ЕСН.

Согласно официальной позиции Минфина России суммы среднего заработка, выплачиваемые работнику на время его учебного отпуска, подлежат налогообложению единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке (Письма от 14.02.2008 N 03-04-06-02/11 и от 06.03.2007 N 03-04-07-02/6).

Арбитражные суды разделяют позицию Минфина России (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 02.02.2009 N Ф09-27/09-С2).

Однако ранее у этого же ФАС Уральского округа была противоположная позиция, согласно которой выплата среднего заработка во время учебного отпуска не облагается ЕСН (см. Постановления от 27.02.2006 N Ф09-857/06-С7 и от 17.05.2005 N Ф09-2076/05-С2).

В связи с вышеизложенным приходим к выводу, что выплаты работникам, связанные с сохранением среднего заработка на период дополнительного отпуска, предоставляемого лицам, совмещающим работу с обучением в образовательных учреждениях, имеющих госаккредитацию, облагаются ЕСН.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

01.07.2009