Организация является налоговым агентом по НДС (арендует помещения у КУГИ). Вправе ли организация учесть суммы НДС, уплаченные с сумм арендной платы, в расходах по налогу на прибыль?

Ответ: Организация не вправе учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль НДС, уплаченный в связи с арендой госимущества, поскольку данное обстоятельство не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Но необходимо отметить, что НДС, уплаченный в связи с арендой госимущества, подлежит налоговому вычету на основании ст. 171 НК РФ.

Обоснование: В соответствии со ст. 606 Гражданского кодекса РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях гл. 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Соответственно, суммы налогов, в том числе и НДС, могут быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль, если иное не предусмотрено ст. 270 НК РФ. Как указано в п. 19 ст. 270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В п. 3 ст. 161 НК РФ закреплено, что при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Как установлено п. 1 ст. 170 НК РФ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями гл. 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных п. 2 данной статьи.

В п. 2 указанной статьи отражен закрытый перечень случаев, при которых НДС учитывается в составе расходов при исчислении налога на прибыль. В данном перечне ситуация, описанная в вопросе, отсутствует.

Статья 171 НК РФ закрепляет случаи, в которых НДС подлежит вычету. На основании п. 1 данной статьи налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Пункт 3 данной статьи устанавливает, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами. Положения данного пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в п. 2 данной статьи, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с гл. 21 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Поскольку арендатор заключил договор с органами государственной власти, соответственно, он будет признаваться налоговым агентом, который может принять вычет по НДС на основании ст. 171 НК РФ. При этом необходимо отметить, что суммы налога не учитываются в составе расходов при исчислении налога на прибыль, за исключением случаев, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. Данный перечень не предусматривает аренду государственного имущества.

Также, как указало УФНС России по г. Москве в Письме от 19.08.2008 N 28-08/077948, в случаях, когда покупатель товаров (работ, услуг) является налоговым агентом, то есть сам исчисляет, удерживает и уплачивает налог на добавленную стоимость, он имеет право на налоговый вычет в сумме налога, уплаченного в соответствии со ст. 173 НК РФ (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Соответственно, можно сделать вывод, что при определенных обстоятельствах включение НДС в состав расходов при исчислении налога на прибыль правомерно. Перечень данных обстоятельств указан в п. 2 ст. 170 НК РФ, он является закрытым и не содержит такое условие, как предоставление в аренду государственного имущества.

Следовательно, НДС в составе арендных платежей не учитывается в составе расходов при исчислении налога на прибыль. Но необходимо отметить, что НДС при уплате арендных платежей подлежит вычету на основании ст. 171 НК РФ.

Е. Д.Носкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

10.12.2013