Между организацией и ее работниками был заключен коллективный договор, предусматривающий в том числе выплату денежной компенсации работникам, подавшим заявление на увольнение по собственному желанию. Правомерно ли отнесение данной компенсации к расходам в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Согласно ч. 1 ст. 80 Трудового кодекса РФ работник имеет право расторгнуть трудовой договор, предупредив об этом работодателя в письменной форме за две недели, если иной срок не установлен ТК РФ или иным федеральным законом.

В силу ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пункт 2 ст. 253 НК РФ предусматривает, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Статьей 255 НК РФ установлено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральных формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

На основании ст. 178 ТК РФ при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) либо сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).

Также трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

В силу п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности, другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Толкуя приведенные нормы, налоговые органы делают вывод о том, что если дополнительным соглашением к трудовому договору установлена выплата выходного пособия при увольнении сотрудника по основаниям, не предусмотренным в ст. 178 ТК РФ, то такие расходы учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций независимо от причин расторжения трудового договора (Письмо УФНС России по г. Москве от 19.11.2008 N 19-12/107952).

Однако судебная практика по данному вопросу не поддерживает налогоплательщиков.

Суды ссылаются на то, что в ст. 270 НК РФ перечислены расходы, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В частности, в соответствии с п. 49 этой статьи не учитываются при определении налоговой базы расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть не являющиеся обоснованными и документально подтвержденными.

На основании приведенных норм суды делают вывод, что денежная компенсация, выплачиваемая работнику, подавшему заявление на увольнение по собственному желанию, не связана с оплатой труда, поскольку выплачивается после расторжения трудового договора как доначисленные социальные гарантии и компенсации, предусмотренные коллективным договором, и фактически является одной из форм материальной помощи, а следовательно, не направлена на получение дохода и не отвечает принципам экономической обоснованности затрат, понесенных организацией в целях получения прибыли (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.12.2007 N Ф03-А24/07-2/5014. Следует отметить, что Постановлением Президиума ВАС РФ от 02.09.2008 N 3873/08 данное Постановление было отменено в части отказа в удовлетворении требования налогоплательщика по эпизоду, связанному с уменьшением налоговой базы по налогу на прибыль на сумму внереализационных расходов в виде начисленных в году процентных платежей. В остальной части данное Постановление было оставлено без изменения).

Учитывая изложенное, отнесение к расходам в целях исчисления налога на прибыль денежной компенсации, выплачиваемой работнику, подавшему заявление на увольнение по собственному желанию, учитывая официальную позицию налоговых органов, правомерно, если выплата данной компенсации предусмотрена в коллективном или трудовом договоре. В то же время, учитывая наличие противоположной позиции налоговых органов на местах и отрицательной для налогоплательщика судебной практики, представляется, что правомерность отнесения к расходам в целях исчисления налога на прибыль денежной компенсации, выплачиваемой работнику, подавшему заявление на увольнение по собственному желанию, налогоплательщику придется доказывать в суде. В таком случае он может в том числе сослаться и на приведенное Письмо УФНС России по г. Москве от 19.11.2008 N 19-12/107952.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

15.06.2009