Индивидуальный предприниматель применяет систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога. Между организацией (землепользователем) и индивидуальным предпринимателем (землевладельцем) заключен договор, который предусматривает возмещение организацией предпринимателю убытков, связанных с ремонтом на территории участка газопровода. Компенсация также включает упущенную выгоду, суммы, необходимые для проведения биологической рекультивации земельного участка. Во исполнение указанного договора организация платежным поручением перечислила денежные средства. В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что индивидуальный предприниматель утратил право на применение системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, поскольку выручка от реализации сельскохозяйственной продукции составила менее 70 процентов. Налоговый орган указал на то, что при расчете доли выручки от реализации сельскохозяйственной продукции следует учитывать все доходы налогоплательщика, в том числе и сумму компенсации. Поскольку предприниматель не направил в налоговый орган уведомление об утрате права на применение сельхозналога и не произвел перерасчет налоговых обязательств, налоговый орган привлек его к налоговой ответственности. Правомерны ли действия налогового органа? Должен ли предприниматель учитывать сумму компенсации при расчете доли выручки от реализации сельскохозяйственной продукции?

Ответ: В силу п. 1 ст. 346.2 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном гл. 26.1 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 346.2 НК РФ установлено, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.

В п. 5 ст. 346.2 НК РФ приведен перечень сельскохозяйственных товаропроизводителей, которые вправе перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога при соблюдении ими условий, установленных рассматриваемым положением.

Также на основании п. 5 ст. 346.2 НК РФ доходы от реализации определяются в порядке, предусмотренном ст. ст. 248 и 249 НК РФ, доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, не учитываются.

В соответствии с п. 1 ст. 346.5 НК РФ налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ, и не учитывают доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

В силу ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ. В частности, к таким доходам относятся суммы, направляемые на возмещение убытка или ущерба (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Как указывает Минфин России в Письме от 17.02.2009 N 03-11-06/1/07, доходы, полученные от деятельности по договору простого товарищества (совместной деятельности), и дивиденды, полученные от других организаций, согласно п. п. 1 и 9 ст. 250 НК РФ, относятся к внереализационным доходам, которые не включаются в общий доход от реализации товаров (работ, услуг) в целях перехода рыбохозяйственных организаций и индивидуальных предпринимателей на уплату единого сельскохозяйственного налога.

В Письме от 19.03.2009 N 03-11-06/10 Минфин России также указывает на то, что без учета внереализационных доходов производится расчет доли дохода от реализации, предусмотренный п. п. 2 и 2.1 ст. 346.2 НК РФ, в целях признания организаций и индивидуальных предпринимателей сельскохозяйственными товаропроизводителями.

А в Письме от 27.02.2009 N 03-11-06/1/09 Минфин России прямо указывает на то, что суммы упущенной выгоды, компенсации убытков и затрат в связи с изъятием или временным занятием земель учитываются налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога как внереализационные доходы, которые не включаются в общий доход от реализации товаров (работ, услуг) для расчета вышеуказанной доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции.

Суды также указывают на то, что внереализационные доходы не включаются в сумму дохода, на основании которого рассчитывается доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции.

Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 29.12.2008 N КА-А41/12530-08 ссылается на Письмо Минфина России от 21.03.2005 N 03-03-02-04/1-79, в котором указывается, что в целях применения ст. 346.2 НК РФ общий доход от реализации товаров (работ, услуг) определяется в соответствии со ст. 249 НК РФ. Внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ, а также доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, при этом не учитываются.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 03.03.2009 N А55-9973/2008 пришел к выводу о том, что законодатель разделяет понятие "доходы от реализации", в общем объеме которых согласно положениям п. 2 ст. 346.2 НК РФ и высчитывается доля доходов от реализации продукции сельхозназначения, и понятие "внереализационные доходы", которые входят в налоговую базу, но никакого влияния на решение вопроса о правомерности применения единой системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не оказывает.

ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 13.03.2009 N А32-21026/2008-4/333 указал на то, что денежные средства, полученные предпринимателем в виде компенсации убытков в связи с использованием земельного участка, на основании положений п. 3 ст. 250 и ст. 317 НК РФ правомерно не учтены в качестве внереализационных доходов для целей налогообложения.

Таким образом, действия налогового органа являются неправомерными, поскольку индивидуальный предприниматель не должен учитывать сумму компенсации при расчете доли выручки от реализации сельскохозяйственной продукции, так как такие доходы являются внереализационными. Иную позицию налогоплательщику в случае возникновения споров с налоговым органом следует отстаивать в суде (ст. ст. 137, 138 НК РФ).

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

11.06.2009