Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", приняла участие в конкурсных торгах, проводимых при размещении заказа на поставку товара для государственных нужд. Правомерно ли учесть при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому при УСН, расходы на подготовку документов, уплату сбора, командировочные расходы, связанные с участием в данных торгах?

Ответ: Сегодня широкое распространение получила практика, когда контракт на право поставки товаров (работ, услуг) заключается по результатам участия в открытых или закрытых торгах (конкурсах, аукционах). Согласно ст. 447 Гражданского кодекса РФ договор может быть заключен путем проведения торгов, с победителем которых и будет заключен договор. В ряде случаев, предусмотренных законодательством, договор может быть заключен только путем проведения торгов.

Отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд, регулируются Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ). Он устанавливает единый порядок размещения заказов в целях обеспечения единства экономического пространства на территории РФ при размещении заказов, эффективного использования средств бюджетов и внебюджетных источников финансирования, расширения возможностей для участия физических и юридических лиц в размещении заказов и стимулирования такого участия, развития добросовестной конкуренции, совершенствования деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления в сфере размещения заказов, обеспечения гласности и прозрачности размещения заказов, предотвращения коррупции и других злоупотреблений в сфере размещения заказов. Согласно ст. 10 Закона N 94-ФЗ размещение заказа может осуществляться:

- путем проведения торгов в форме конкурса, аукциона, в том числе в электронной форме;

- без проведения торгов (запрос котировок, у единственного поставщика (исполнителя, подрядчика), на товарных биржах) в исключительных случаях, определенных Законом N 94-ФЗ.

Таким образом, зачастую заключить выгодный контракт можно, только участвуя в конкурсе и, соответственно, неся при этом определенные затраты. Для организаций, применяющих УСН, важным является вопрос учета расходов, связанных с проведением торгов. Тендерные (конкурсные) торги могут предусматривать в качестве необходимых условий участия в них обязанность представления участником конкурсного предложения, сбор за участие в конкурсе, приобретение тендерной документации, приобретение банковской гарантии, выполнение иных требований тендера. Кроме того, конкурсы могут проходить в других городах, часто требуется присутствие представителя организации, соответственно, возникают командировочные расходы. При этом сумма расходов не зависит от результата торгов.

В целях налогообложения прибыли экономическая целесообразность расходов на участие в торгах очевидна не только предпринимателям, но и налоговым органам. Поэтому они признают, что независимо от результатов расходы организации, связанные с участием в конкурсных торгах, которые проиграны, могут быть признаны для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов в случае, если они понесены в связи с выполнением требований, предъявляемых организаторами торгов участникам торгов, и не возвращаются им при проигрыше. В случае возврата организаторами торгов сумм, внесенных участниками торгов за участие в тендере, подобные суммы у участника включаются в состав внереализационных доходов (Письма Минфина России от 16.01.2008 N 03-03-06/1/7, от 07.11.2005 N 03-11-04/2/109, от 31.10.2005 N 03-03-02/121).

Вместе с тем данная позиция актуальна только для плательщиков налога на прибыль. Организациям же, применяющим УСН, налоговые органы отказывают в учете данных расходов, ввиду того что перечень расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу, уплачиваемому при УСН, представлен в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ и является закрытым, а такой вид расходов, как расходы, связанные с участием в торгах, не предусмотрен действующим законодательством. Такое мнение представлено, в частности, в Письмах Минфина от 02.07.2007 N 03-11-04/2/173 и от 13.05.2009 N 03-11-06/2/85.

Для тех организаций, которые участвуют в торгах и проигрывают, будет интересен ответ на вопрос: надо ли включать в налогооблагаемый доход сумму задатка, возвращенного в связи с проигрышем на торгах? Данный вопрос возникает в связи с тем, что участники торгов вносят задаток в размере, в сроки и в порядке, которые указаны в порядке проведения торгов. Если торги не состоялись, задаток подлежит возврату. Задаток возвращается также лицам, которые участвовали в торгах, но не выиграли их (п. 4 ст. 448 ГК РФ). Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ организации, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ, не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ. При этом возврат суммы задатка не отвечает требованиям ст. 41 НК РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, поэтому сумма задатка, возвращенная организации, проигравшей в торгах, не является доходом и не учитывается при исчислении налога при УСН (Письмо Минфина России от 11.10.2007 N 03-11-04/2/254).

Возможно, в будущем расходы на участие в торгах будут внесены в перечень расходов, учитываемых при УСН, в связи с широким распространением такого вида размещения заказов.

Так, с 01.01.2009 налогоплательщики ЕСХН получили право при расчете налоговой базы учитывать расходы на участие в торгах, проводимых при реализации заказов на поставку продукции, указанной в п. 3 ст. 346.2 НК РФ (пп. 41 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

Е. П.Зобова

Консалтинговая группа "Аюдар"

08.06.2009