Правомерно ли отражение налоговым органом в акте проверки и решении о привлечении налогоплательщика к ответственности доначисления по тому налогу, который не указан в решении о проведении выездной налоговой проверки?

Ответ: Статьей 31 Налогового кодекса РФ налоговым органам предоставлено право проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ.

Согласно ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков.

В силу ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа.

При этом согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, по смыслу ч. 1 и 7 ст. 89 НК РФ во взаимосвязи с п. 1 ст. 91 НК РФ датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки.

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:

полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика;

предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

периоды, за которые проводится проверка;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки (п. 2 ст. 89 НК РФ).

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (Приказ ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки").

Если решение о проведении налоговой проверки не содержит сведений о назначении выездной проверки по какому-либо налогу, это влечет нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, предусмотренных ст. 21 НК РФ, так как является юридически значимым при определении объема выездной налоговой проверки.

Отражение в решении о назначении проверки перечня видов налогов, в отношении которых будет проводиться проверка, определяет объем прав налогового органа, в том числе по истребованию документов, служащих основаниями для их исчисления и уплаты, а также документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты; по требованию от налогоплательщиков устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролю за выполнением указанных требований; по взысканию недоимки, а также пеней и штрафов, доначисленных по результатам проверки, и др.

Таким образом, невключение в решение о назначении выездной проверки конкретного вида налога влечет отсутствие права у должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, проверять правильность и своевременность уплаты данного налога.

Данную позицию поддерживает судебная практика. В частности, ФАС Центрального округа в Постановлении от 21.12.2007 N А08-14181/04-25-9-25 указал, что отражение в акте проверки и решении о привлечении к ответственности доначисления по тому налогу, который не указан в решении о проведении выездной налоговой проверки, не может свидетельствовать о законности действий должностных лиц налогового органа по администрированию данного налога при конкретной выездной налоговой проверке.

Исходя из вышеизложенного действия налоговых органов по оформлению акта проверки и решения о привлечении налогоплательщика к ответственности в рассматриваемой ситуации следует признать неправомерными.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

01.06.2009