Налогоплательщик представил в налоговый орган декларации по НДС по налоговой ставке 0%, а также пакет документов для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и обоснованности заявленных налоговых вычетов пропорционально размеру поступивших от иностранного покупателя денежных средств. По результатам проведенных камеральных проверок представленных деклараций и документов налоговым органом вынесены решения об отказе в применении налоговой ставки 0% при реализации товаров (работ, услуг) и отказе в возмещении НДС. При принятии указанных решений инспекция указала на то, что выручка по экспортным операциям поступила не в полном объеме. Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации.

Из п. 1 ст. 172 НК РФ следует, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по ставке ноль процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Пункт 1 ст. 165 НК РФ содержит следующий перечень документов, которые необходимо представить в подтверждение обоснованности применения ставки ноль процентов и налоговых вычетов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта: контракт (его копию) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации; выписку банка (копию выписки), подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке; грузовую таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и пограничного таможенного органа; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Согласно официальной позиции Минфина России, изложенной в Письме от 28.08.2007 N 03-07-08/241, при реализации товаров на экспорт для подтверждения обоснованности применения ставки налога на добавленную стоимость в размере ноль процентов в налоговые органы необходимо представить документы, перечисленные в п. 1 ст. 165 НК РФ, в том числе выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от реализации указанного товара иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке. Таким образом, в случае поступления на счет налогоплательщика выручки от реализации товаров на экспорт не в полном объеме применение налоговой ставки в размере ноль процентов возможно в пределах суммы фактически полученной выручки согласно выписке банка, а также при наличии других необходимых документов.

Налоговые органы также поддерживают указанную позицию (см. Письмо ФНС России от 07.07.2006 N ШТ-6-03/688@, содержащее Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по налогу на добавленную стоимость при осуществлении операций, предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

Арбитражные суды также поддерживают указанные выводы (Постановления ФАС Московского округа от 12.10.2007 N КА-А40/10641-07, ФАС Поволжского округа от 08.11.2007 N А55-16409/06, ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2008 N А56-28191/2007 и от 18.06.2007 N А56-48967/2006, ФАС Северо-Кавказского округа от 29.09.2008 N Ф08-5779/2008 и от 05.08.2008 N Ф08-4432/2008, ФАС Центрального округа от 17.01.2007 N А48-1058/06-15).

Так, ФАС Уральского округа в Постановлении от 13.03.2008 N Ф09-1486/08-С2 отклонил довод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение налоговой ставки ноль процентов при поступлении от иностранного покупателя части валютной выручки за реализованный на экспорт товар и предъявление к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость по экспортным операциям пропорционально размеру поступивших от иностранного покупателя денежных средств, поскольку, как указал суд, НК РФ не содержит правило о возможности применения налоговой ставки ноль процентов только после поступления всей суммы выручки за отгруженный на экспорт товар. Следовательно, при частичной оплате экспортируемых товаров ставка налога на добавленную стоимость в размере ноль процентов и возмещение налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам экспортированных товаров, могут применяться в отношении товаров, оплата за которые фактически поступила на расчетный счет налогоплательщика.

Таким образом, приходим к выводу о неправомерности позиции налогового органа в данном случае.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

30.05.2009