Автономная некоммерческая организация применяет спецрежим налогообложения в виде ЕНВД. Единственный учредитель организации - открытое акционерное общество. Вправе ли автономная некоммерческая организация с 01.01.2009 применять спецрежим в виде ЕНВД в связи с запретом, содержащимся в пп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ, по применению ЕНВД организациями, в которых доля участия других организаций составляет более 25%?

Ответ: Согласно пп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ (п. 2.2 введен Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ и действует с 01.01.2009) на уплату ЕНВД не переводятся организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов. Указанное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25 процентов, на организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом РФ от 19.06.1992 N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", а также на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом.

Пункт 2.3 ст. 346.26 НК РФ предусматривает, что, если по итогам налогового периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным пп. 1 и 2 п. 2.2 данной статьи, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной гл. 26.3, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

Пункт 1 ст. 10 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" указывает, что автономной некоммерческой организацией признается не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов в целях предоставления услуг в области образования, здравоохранения, культуры, науки, права, физической культуры и спорта и иных услуг.

В данном случае необходимо выяснить, применимо ли понятие "доля участия других организаций" для случая, когда сторонняя организация внесла взнос в имущество автономной некоммерческой организации.

Согласно п. 1 ст. 10 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" имущество, переданное автономной некоммерческой организации ее учредителями (учредителем), является собственностью автономной некоммерческой организации. Учредители автономной некоммерческой организации не сохраняют прав на имущество, переданное ими в собственность этой организации.

Из этого следует, что имущество автономной некоммерческой организации не делится на доли. В связи с этим в отношении такой организации неприменимо понятие "доля участия других организаций".

Аналогичный подход применил Минфин России в Письме от 25.11.2008 N 03-11-04/3/531, предназначенном для общественных объединений, являющихся некоммерческими организациями. Сделан вывод, что общественные объединения, так же как и их отделения, не формируют уставный капитал, который разделен на определенное число акций или на доли определенных учредительными документами размеров. Поэтому предусмотренное пп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ ограничение не распространяется на отделения общественных объединений.

Аналогичный подход использует Президиум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2004 N 3114/04. Он указывает, что Федеральный закон N 7-ФЗ не предусматривает возможности определения долей учредителей при учреждении автономной некоммерческой организации, не определяет размера доли, вносимой каждым из учредителей в стоимостном виде. Создание некоммерческой организации не влечет формирования уставного капитала.

Отметим, что в данном случае Президиум ВАС РФ рассмотрел вопрос о возможности применения понятия "доля непосредственного участия" в отношении автономной некоммерческой организации для целей применения пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ (в редакции, действующей до 2006 г.), согласно которому не вправе применять УСН организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25 процентов. Так как данное ограничение аналогично тому, которое предусмотрено для целей применения ЕНВД, позиция Президиума ВАС РФ актуальна и может быть применена и для плательщиков ЕНВД.

Президиум ВАС РФ отметил, что к автономным некоммерческим организациям понятие "доля непосредственного участия" не может быть применимо. Под непосредственным участием других организаций следует понимать участие (вклад) в образование имущества (уставного капитала) организации. При этом под последней понимается организация с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом. Таким образом, понятие "доля непосредственного участия" неприменимо для автономной некоммерческой организации.

Этой позицией Президиума ВАС РФ руководствовалось УФНС России по г. Москве в Письмах от 10.11.2005 N 18-11/3/82702, от 11.05.2005 N 18-11/3/34599, указав, что понятие "доля непосредственного участия" неприменимо для некоммерческой организации.

Таким образом, по нашему мнению, на автономные некоммерческие организации не распространяется ограничение, предусмотренное пп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ, так как имущество автономной некоммерческой организации неделимо на доли, соответственно, для нее неприменимо понятие "доля участия других организаций".

В. В.Никитин

Консалтинговая группа "Аюдар"

20.05.2009