Решением налоговый орган доначислил налогоплательщику на прибыль пени и штрафные санкции в связи с неправомерным завышением расходов. Основанием для данного вывода налогового органа послужило то, что данные расходы не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ, так как налогоплательщиком в подтверждение расходов на транспортные услуги сторонних организаций не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт совершения реальных хозяйственных операций. Правомерно ли решение налогового органа?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ в целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся, в частности, транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации.

На основании п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

Согласно Постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Согласно п. 2 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-Т. Пунктом 6 указанной Инструкции установлено, что товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

Согласно официальной позиции Минфина России затраты на транспортные услуги сторонних организаций по доставке товаров могут быть учтены налогоплательщиком в составе материальных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной по утвержденной форме N 1-Т (см. Письма Минфина России от 03.06.2005 N 07-05-06/160 и от 26.05.2008 N 03-03-06/1/333).

Данную позицию также разделяют налоговые органы (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 18.10.2006 N 20-12/92228).

Однако в судебной практике нет единообразия по данному вопросу.

Часть арбитражных судов поддерживает позицию официальных органов, указывая, что наличие товарно-транспортной накладной является необходимым условием для принятия в целях налогообложения прибыли расходов на транспортные услуги (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 07.09.2007 N А26-2845/2005-213, ФАС Поволжского округа от 14.02.2008 N А65-9200/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 26.05.2006 N А29-8821/2005а, ФАС Центрального округа от 10.10.2006 N А62-5749/2004).

Другая часть арбитражных судов указывает, что отсутствие товарно-транспортных накладных при наличии иных документов не является единственным допустимым доказательством, свидетельствующим о незаключении договора перевозки и несения расходов по его исполнению (см. Постановления ФАС Центрального округа от 13.02.2008 N А35-1763/07-С21, ФАС Поволжского округа от 12.02.2008 N А12-8947/07-С42 (Определением ВАС РФ от 16.05.2008 N 6047/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Северо-Западного округа от 06.02.2007 N А05-16664/05-33 и от 21.08.2008 N А05-9477/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 14.08.2008 N А43-74478/2007-45-179, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.07.2008 N Ф04-3677/2008(6731-А46-26))(Определением ВАС РФ от 17.10.2008 N 13576/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Таким образом, исходя из позиции официальных органов приходим к выводу, что решение налогового органа является правомерным. Однако, учитывая сложившуюся арбитражную практику, если у налогоплательщика есть иные документы, свидетельствующие о заключении договора перевозки и несении расходов по его исполнению, и при этом отсутствует товарно-транспортная накладная, то налогоплательщик может попробовать отстоять правомерность расходов в судебном порядке.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

15.05.2009