Организация разработала план маркетинга на долгосрочную перспективу развития своей деятельности, в котором также ставила задачу изменить стиль сайта для улучшения отношения потребителей к своей деятельности, а также для дальнейшего изменения своего имиджа в соответствии с предложенным стилем. Организация заказала во исполнение плана маркетинга у трех организаций создание обновленной версии сайта организации, в результате чего ей были предложены несколько вариантов, которые организация оплатила. Руководитель организации из всех предложенных вариантов выбрал один. Правомерно ли учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль суммы, затраченные на разработку и создание тех версий сайта организации, которые в итоге не подошли и не использовались?

Ответ: В силу п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ для целей гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Документально подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 000 руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Расходы на создание сайта относятся к расходам, связанным с приобретением права на использование программ для ЭВМ. При этом НК РФ не установлено, что налогоплательщик вправе оплатить услуги по нескольким аналогичным договорам с целью выбора только одного результата.

Пленум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 9).

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, при возникновении спорных ситуаций на налоговые органы возложена обязанность доказать, что понесенные налогоплательщиками расходы являются экономически необоснованными.

Если налоговые органы обращаются в суд с заявлением о необоснованности понесенных налогоплательщиком затрат в связи с тем, что результаты работ не используются в деятельности организации, то они и должны доказать факт необоснованности расходов. При этом в основном суды по данному вопросу занимают сторону налогоплательщика, то есть признают обоснованность конкретных затрат (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.07.2006 N А52-5621/2005/2, ФАС Поволжского округа от 24.01.2008 N А65-1107/07-СА1-19, ФАС Московского округа от 09.11.2007 N КА-А40/10001-07, ФАС Уральского округа от 13.05.2008 N Ф09-3337/08-С2).

При этом налогоплательщику также следует документально подтвердить и обосновать понесенные расходы. Так, в Постановлении от 06.05.2008 N А33-8583/07-03АП-1623/07-Ф02-1777/08 ФАС Восточно-Сибирского округа пришел к выводу о том, что, поскольку отсутствуют надлежащим образом оформленные путевые листы, а довод налогоплательщика об использовании предмета лизинга в хозяйственной деятельности и обоснованности принятия лизинговых платежей в состав расходов, уменьшающих доходы по налогу на прибыль, не подтверждены документально, налоговый орган правомерно доначислил организации налог на прибыль.

Таким образом, по нашему мнению, расходы организации на разработку нескольких версий сайта, которые не подошли руководителю, организация вправе учесть при налогообложении прибыли, поскольку в данном случае расходы направлены на получение доходов, а именно - на исполнение плана маркетинга и выбора оптимального стиля сайта для формирования положительного имиджа организации и увеличения числа потребителей. Однако организация должна быть готова к возможным спорам с налоговыми органами по данному вопросу.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

12.05.2009