Вправе ли организация учесть в расходах для целей исчисления налога на прибыль организаций расходы, которые фактически оплачивает за организацию сторонняя организация?

Ответ: Для ответа на вышеуказанный вопрос следует обратить внимание на общие положения, касающиеся учета расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Безусловно, на первый взгляд, расходы, фактически осуществленные за организацию сторонней организацией, не соответствуют критериям обоснованности, о которых говорится в ст. 252 НК РФ.

Однако в некоторых ситуациях такие расходы признаются обоснованными и могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

Хотелось бы привести следующий пример.

Организация-страхователь заключила с организацией-страховщиком договор страхования. Страховой взнос организация-страхователь уплатила организации-страховщику не полностью. Оставшуюся часть страхового взноса организация-страхователь уплатила путем передачи организации-страховщику права требования долга к сторонней организации. Такой способ уплаты оставшейся части страхового взноса позволяет организации правомерно учесть в расходах для целей налогообложения прибыли организаций расходы в виде оставшейся части страхового взноса.

Аналогичного мнения придерживается ФАС Волго-Вятского округа в своем Постановлении от 01.11.2006 N А28-2243/2006-61/15.

Рассматривая дело, суд пришел к выводу, что сторонней организацией, к которой у организации-страхователя есть право требования долга, является санаторий, который оказывал медицинские услуги. Часть страхового взноса организация-страхователь уплатила путем передачи организации-страховщику права требования долга к сторонней организации (санаторию). Сторонняя организация (санаторий) уплатила такую часть страхового взноса организации-страховщику медицинскими услугами. Актами сверки расчетов о выполнении денежных обязательств по договору страхования между организацией-страхователем и организацией-страховщиком подтверждено отсутствие претензий по оплате страховых взносов. Вся задолженность сторонней организации (санатория) перед организацией-страхователем, которая была передана по договору уступки прав требования, сторонней организацией (санаторием) погашена предоставленными медицинскими услугами.

Делая вышеуказанный вывод в отношении организации-страхователя, суд обратил внимание на следующее.

Пунктом 3 ст. 3 НК РФ установлено, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Данное положение говорит о действии единого порядка признания расходов независимо от формы их осуществления.

Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Суд отметил, что данное положение определяет момент времени для учета произведенных расходов данного вида. Одновременно данное положение не содержит запрета для отнесения к затратам расходов, понесенных в формах, отличных от денежной формы.

Правовые последствия при уплате страховых взносов путем зачета встречных требований и денежными средствами равнозначны применительно как к налоговому, так и к гражданскому законодательству.

Следует также обратить внимание на выводы суда нижестоящей инстанции. Суд сделал вывод о том, что исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога не зависит от формы расчетов между контрагентами по договору, а п. 6 ст. 272 НК РФ определяет момент признания расходов, а не устанавливает в целях налогообложения исключительность расчетов по обязательному и добровольному страхованию в форме перечисления денежных средств.

Д. В.Осипов

Главный специалист-эксперт

отдела налогообложения прибыли

(дохода) организаций

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

08.05.2009