Может ли являться основанием для отмены решений налогового органа о взыскании сумм налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика, а также за счет имущества налогоплательщика то обстоятельство, что требование об уплате этих сумм было направлено налогоплательщику после наступления срока для его исполнения в добровольном порядке?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 45 Налогового кодекса РФ неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

В соответствии с п. 1 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение 10 календарных дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании (п. 4 ст. 69 НК РФ).

Требование об уплате налога может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения этого требования. Если указанными способами требование об уплате налога вручить невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма (п. 6 ст. 69 НК РФ).

Согласно п. 8 ст. 69 НК РФ правила, предусмотренные названной статьей, применяются также в отношении требований об уплате сборов, пеней, штрафов.

Требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки (п. 1 ст. 70 НК РФ).

Требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения (п. 2 ст. 70 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 70 НК РФ правила, установленные данной статьей, применяются также в отношении сроков направления требования об уплате сбора, а также пеней и штрафа.

Пунктом 3 ст. 46 НК РФ предусмотрено, что решение о взыскании налога, сбора, а также пеней, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое налоговым органом после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в течение шести дней после вынесения указанного решения. В случае невозможности вручения решения о взыскании налогоплательщику (налоговому агенту) под расписку или передачи иным способом, свидетельствующим о дате его получения, решение о взыскании направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней со дня направления заказного письма.

Поручение налогового органа на перечисление сумм налога в бюджетную систему Российской Федерации направляется в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, в течение одного месяца со дня принятия решения о взыскании и подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации (п. 4 ст. 46 НК РФ).

При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя или при отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в соответствии со ст. 47 НК РФ (п. 7 ст. 46 НК РФ).

Установленный порядок принудительного взыскания недоимки является гарантией прав налогоплательщиков и обязателен для налогового органа в силу пп. 1 п. 1 ст. 32 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 138 НК РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

В соответствии с п. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

НК РФ не разделяет дату вынесения требования и дату отправления (доведения до сведения налогоплательщика). Подразумевается, что требование отправляется после его вынесения. В НК РФ также не названы правовые последствия направления требования в срок, исключающий возможность его своевременного получения налогоплательщиком. Анализ норм НК РФ позволяет сделать вывод о том, что требование должно быть вынесено в пределах сроков, предусмотренных ст. 70 НК РФ, и направлено налогоплательщику непосредственно после его вынесения, чтобы предложение о добровольной уплате налога в установленный срок было реальным.

Как свидетельствует арбитражная практика, рассмотрение вопроса о действительности решения налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика включает в себя не только соответствие оспариваемого акта фактической обязанности налогоплательщика по уплате указанной в нем суммы задолженности, но и оценку соблюдения налоговым органом установленных ст. ст. 46, 47 НК РФ процедуры и сроков принудительного взыскания задолженности.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 26.02.2008 N А12-9625/07-С36 отметил, что ст. 69 НК РФ не предоставляет налоговому органу права устанавливать срок исполнения требования об уплате налога менее 10 дней со дня его получения.

ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 29.12.2008 N Ф03-5514/2008 признал недействительными решение и постановление о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика, а также решения о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банке и о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, придя к выводу, что налоговым органом нарушена процедура взыскания налогов, пеней и штрафов во внесудебном порядке, предусмотренная ст. 69 НК РФ, поскольку требования об уплате налогов, пеней и штрафов не были направлены налогоплательщику по его юридическому адресу и вручены представителю налогоплательщика после наступления срока их исполнения в добровольном порядке.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 29.08.2005 N Ф04-5637/2005(14324-А27-15) арбитражный суд признал недействительным постановление о взыскании налога (сбора), а также пени за счет имущества налогоплательщика, поскольку требования были вручены налогоплательщику по истечении сроков для их добровольного исполнения. Как указал суд, неисполнение либо ненадлежащее исполнение любого из перечисленных в ст. ст. 69, 70, 46 НК РФ действий, предшествующих принятию такого постановления, является правовым основанием для признания процедуры обращения взыскания на имущество налогоплательщика несоблюденной и не порождающей никаких правовых последствий.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлении ФАС Поволжского округа от 16.10.2007 N А12-4352/07-С61.

Таким образом, с учетом сложившейся арбитражной практики направление налогоплательщику требования об уплате налогов, пеней и штрафов после наступления срока для его исполнения в добровольном порядке может быть расценено как существенное нарушение процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога, пени и штрафа, влекущее признание недействительными решений о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств, а также за счет имущества налогоплательщика.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

07.05.2009