Вправе ли налогоплательщик в целях исчисления НДПИ применить расчетный способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, если реализация полезного ископаемого, добытого в текущем налоговом периоде, им не осуществлялась, а реализовывалось полезное ископаемое, добытое в предшествующие периоды?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 336 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДПИ, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 336 НК РФ, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением попутного газа и газа горючего природного, из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 340 НК РФ.

В силу ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Пунктом 3 ст. 340 НК РФ предусмотрено, что в случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 НК РФ, без НДС (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники СНГ) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого. Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 340 НК РФ. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 340 НК РФ, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Согласно п. 4 ст. 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета.

Следовательно, налоговая база определяется как расчетная стоимость добытого полезного ископаемого только при отсутствии реализации добытого полезного ископаемого. При этом ст. 340 НК РФ не содержит условия о том, что способ оценки добытого полезного ископаемого, предусмотренный пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ, подлежит применению лишь в случае реализации в спорный период полезного ископаемого, добытого именно в этот период.

Из содержания положений ст. 340 НК РФ не следует, что применение способа оценки стоимости добытых полезных ископаемых зависит от периодов фактической добычи и реализации полезного ископаемого.

Данный вывод подтверждается также судебной практикой (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 14.01.2009 N Ф09-4810/07-С3, от 03.04.2008 N Ф09-4810/07-С3, от 17.07.2007 N Ф09-4810/07-С3).

Таким образом, поскольку НК РФ не установлена зависимость применения цен реализации полезного ископаемого от времени добычи полезного ископаемого, реализуемого в отчетном периоде, применение налогоплательщиком расчетного способа оценки стоимости добытого полезного ископаемого в том периоде, когда у него отсутствовала добыча полезного ископаемого и осуществлялась реализация полезного ископаемого, добытого в предшествующие периоды, является неправомерным.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

07.05.2009