Организация в июле 2010 г. получила свидетельство о государственной регистрации права на земельный участок (земля выкуплена организацией у государства). Стоимость земли для целей налогообложения ранее не учитывалась. Вправе ли организация и в каком порядке учесть в расходах стоимость указанного земельного участка при исчислении налога на прибыль в 2013 г.?

Ответ: Если организация приобрела у государства в 2010 г. земельный участок, находящийся под зданием, или для целей капитального строительства объектов ОС, то она вправе начать учитывать затраты на приобретение этого участка для целей исчисления налога на прибыль в 2013 г. одним из двух способов, предусмотренных пп. 1 п. 3 ст. 264.1 Налогового кодекса РФ.

Если затраты на приобретение земельного участка не удовлетворяют критериям ст. 264.1 НК РФ, то организация вправе учесть их только при реализации участка.

Обоснование: Расходы на приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, со зданиями, строениями, сооружениями, или которые приобретались для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках, учитываются для целей налогообложения прибыли, если договоры на приобретение указанных земельных участков заключены в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г. (п. 1 ст. 264.1 НК РФ, п. 5 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации").

При этом расходы на приобретение права на земельный участок можно учесть двумя способами:

- равномерно в течение срока, который определяется организацией (не менее пяти лет),

- в составе расходов отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов (пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

Порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения (пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ сумма расходов на приобретение права на земельные участки подлежит включению в состав прочих расходов с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию указанного права.

Поскольку организация до настоящего времени не учла затраты на приобретение земельного участка, она вправе пересчитать налоговую базу по налогу на прибыль за предшествующие налоговые периоды и представить уточненные декларации в налоговый орган, если расходы на приобретение участка удовлетворяют критериям п. 1 ст. 264.1 НК РФ (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету или возврату налогоплательщику. Заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в налоговый орган в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 7 ст. 78 НК РФ). Трехлетний срок для возврата переплаты по налогу на прибыль следует исчислять с даты представления налоговой декларации за соответствующий год, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган (Постановления Президиума ВАС РФ от 28.06.2011 N 17750/10, Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 79)).

Кроме того, в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ организация вправе учесть расходы на приобретение земельного участка, которые могли быть учтены в 2010 - 2012 гг. в уменьшение налоговой базы, начиная с 2013 г., если ошибка привела к излишней уплате налога на прибыль за 2010 г.

На наш взгляд, в этом случае, так же как и при перерасчете налоговой базы за прошлые годы, организации следует выбрать один из двух способов учета расходов на приобретение участка, установленных пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, затем определить общую величину расходов, которая могла быть учтена при применении этого способа в течение 2010 - 2012 гг., и уменьшить на них доходы 2013 г.

Если затраты на приобретение земельного участка не удовлетворяют критериям ст. 264.1 НК РФ, то организация вправе учесть затраты на его приобретение только при его продаже (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Ю. А.Иноземцева

Издательство "Главная книга"

05.12.2013