Организацией в 2005 г. в периоде применения общей системы налогообложения было введено в эксплуатацию построенное ею здание (свидетельство о регистрации права собственности получено в декабре 2005 г.). Суммы НДС, уплаченные организацией в бюджет со стоимости выполненных ею строительно-монтажных работ для собственного потребления, и суммы НДС, уплаченные подрядным организациям, были приняты к вычету в декабре 2005 г. С 2006 г. организацией применяется УСН. В 2009 г. здание было продано. Обязана ли организация принятые к вычету в 2005 г. суммы НДС уплатить в бюджет?

Ответ: С 01.01.2006 вступили в силу изменения, внесенные в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ положениями п. 19 ст. 1, ст. 5 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ).

Так, в частности, абз. 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ установлено, что при переходе налогоплательщика с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по товарам, работам, услугам (в том числе основным средствам и нематериальным активам), подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанный режим. При этом в отношении основных средств подлежат восстановлению суммы НДС в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Однако считаем, что положения указанной нормы не применяются к ситуации, приведенной в вопросе, по следующим основаниям.

При выполнении требований абз. 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ налогоплательщику следовало бы произвести восстановление анализируемых сумм НДС в декабре (IV квартале) 2005 г., т. е. до вступления в силу изменений, устанавливающих обязанность восстанавливать НДС при переходе на УСН.

Так как Закон N 119-ФЗ возлагает на налогоплательщиков, переходящих на УСН, новые обязанности, он, в соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ, не имеет обратной силы. Иными словами, его действие не может распространяться на периоды, предшествующие дате вступления Закона N 119-ФЗ в силу, т. е. до 01.01.2006.

В то же время Минфин России неоднократно давал разъяснения, что такие суммы налога все же должны быть восстановлены (Письма от 23.03.2007 N 03-07-11/67, от 25.10.2006 N 03-11-04/2/222).

Но сложившаяся судебная практика свидетельствует о том, что арбитражными судами данный подход признается неправомерным (Постановление Президиума ВАС РФ от 17.07.2007 N 2785/07, Определения ВАС РФ от 17.12.2007 N 16703/07, от 09.04.2007 N 3254/07, Постановления ФАС Поволжского округа от 16.01.2008 N А06-3207/07-13, ФАС Уральского округа от 20.10.2008 N Ф09-7529/08-С3 по делу N А07-3665/08, ФАС Центрального округа от 21.09.2007 N А64-3217/06-16).

На основании вышеизложенного считаем, что у налогоплательщика, перешедшего с 01.01.2006 на применение УСН, не возникает обязанности восстановить ранее правомерно принятые к вычету суммы НДС по основному средству.

Также отметим, что факт реализации здания (основного средства) в периоде применения УСН сам по себе не порождает обязанности восстановить или исчислить НДС и уплатить в бюджет, поскольку в это время организация уже не является плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

О. А.Бркович

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

05.05.2009