ООО (покупателем) заключен договор с поставщиком на отпуск ему нефтепродуктов. Согласно условиям договора отпуск нефтепродуктов осуществляется по заявке ООО по талонам, выдаваемым ему на количество оплаченных нефтепродуктов и предъявляемым операторам АЗС. Оплата производится на основании выставляемых счетов по безналичному расчету. Моментом исполнения обязательств покупателя считается дата зачисления денежных средств на банковский счет поставщика. Таким образом, после оплаты нефтепродуктов по безналичному расчету они становятся собственностью ООО и приходуются им по бухгалтерскому учету на основании соответствующих актов и накладных. В дальнейшем расход нефтепродуктов осуществляется на основании выдачи талонов соответствующим работникам ООО (водителям). Налоговый орган провел проверку и привлек ООО как налогового агента по НДФЛ в отношении доходов его работников к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ, а также по п. 3 ст. 120 НК РФ. Как установил налоговый орган, в проверяемый период ООО в рамках взаимоотношений с поставщиком приобрело бензин по талонам на отпуск ГСМ, выданным работникам-водителям, при этом чеки контрольно-кассовой техники отсутствовали. Согласно приказу руководителя ООО талоны выдавались лицам в количестве, не превышающем установленного лимита, и если такой лимит по каким-либо причинам оказывался превышенным, то бензин оплачивался за счет личных средств работника, а затем возмещался. Как посчитал налоговый орган, ООО оплатило работникам стоимость бензина, используемого ими в личных целях. Правомерно ли данное решение налогового органа, если невыдача операторами АЗС чеков контрольно-кассовой техники при заправке по талонам обусловлена оплатой ГСМ в безналичном порядке, а учет отпущенного бензина как поставщиком, так и организацией-покупателем обеспечивался талонами, каждая из частей которых имеет индивидуальный номер?

Ответ: Пунктом 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу.

В силу п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Пунктом 6 ст. 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Пунктом 3 ст. 217 НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения НДФЛ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей и возмещением иных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

УФНС России по Московской области в Письме от 04.08.2005 N 22-19/0156 сообщило, что порядок осуществления расчетов при использовании организациями косвенной безналичной формы оплаты за нефтепродукты изложен в разд. 2 Технических требований к электронным контрольно-кассовым машинам (ККМ) для осуществления денежных расчетов с населением в сфере торговли нефтепродуктами и газовым топливом, утвержденных Решением ГМЭК, Протокол от 10.11.1994 N 14 (введен Решением ГМЭК от 08.08.2000 (Протокол N 3/57-2000)).

Кроме того, данными Техническими требованиями установлено, что отпуск нефтепродуктов производится по командам управления, поступающим от ККМ по стандартному каналу связи на контроллер управления (КУ) топливораздаточной колонки (ТКР). КУ, ТРК и ККМ должны работать в единой системе. Задание дозы отпуска и команд управления с иных устройств ввода, кроме ККМ, в том числе и функциональной клавиатуры КУ ТРК, недопустимо.

Вместе с тем при косвенной безналичной оплате, считаемой формой оплаты за нефтепродукты на автозаправочных станциях магнитными и чиповыми картами, талонами и другими документами, являющимися эквивалентами заранее оплаченного определенного количества нефтепродукта, как разъяснило УФНС России, организации вправе выдавать кассовый чек без указания стоимости, но с указанием количества литров нефтепродукта.

Представляется, что талон на отпуск бензина, подтверждающий, что ГСМ предварительно оплачены по безналичному расчету, не является бланком строгой отчетности или первичным документом, подтверждающим принятие приобретенного бензина к учету. Следовательно, при отпуске бензина помимо талона (его отрезной части) работнику налогового агента (водителю) должен быть выдан и кассовый чек с указанием количества литров нефтепродукта.

В то же время Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 26.05.2008 N 09АП-3921/2008-АК признал незаконным доначисление налоговому агенту сумм НДФЛ и начисление пеней в ситуации, когда расчеты с операторами АЗС производились в безналичном порядке, а заправка бензином автомобилей (отпуск бензина работникам налогового агента) производилась по талонам в отсутствие чеков контрольно-кассовой техники. Данные выводы поддержаны ФАС Московского округа в Постановлении от 02.09.2008 N КА-А40/8318-08.

Таким образом, неправомерность решения налогового органа в указанной ситуации налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

27.04.2009