Налогоплательщик перечислил организации водопроводно-канализационного хозяйства 25 000 руб., в том числе НДС, в счет платы за превышение предельно допустимого сброса по качеству сточных вод, предусмотренной договором на отпуск питьевой воды, прием сточных вод и загрязняющих веществ. В ходе камеральной проверки налоговой декларации и первичных документов налоговым органом выявлено необоснованное предъявление налогоплательщиком к вычетам сумм налога, уплаченных организации в составе платы за превышение предельно допустимого сброса по качеству сточных вод. Налоговый орган указывает на то, что данные расходы не учитываются для целей налогообложения в силу п. 4 ст. 270 НК РФ и, следовательно, суммы НДС не принимаются к вычету. Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Постановлением Правительства РФ от 12.02.1999 N 167 утверждены Правила пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в Российской Федерации (далее - Правила).

Согласно п. 11 Правил прием (сброс) сточных вод осуществляется на основании договора энергоснабжения, относящегося к публичным договорам (ст. ст. 426, 539 - 548 Гражданского кодекса РФ), заключаемого абонентом (заказчиком) с организацией водопроводно-канализационного хозяйства.

К числу существенных условий договора отнесены порядок, тарифы и условия оплаты, включая платежи за сверхлимитное водопотребление и превышение норматива сброса сточных вод и загрязняющих веществ (абз. 7 п. 13 Правил).

Таким образом, договором должна быть предусмотрена плата абонента за превышение норм допустимых концентраций загрязняющих веществ при сбросе вод в систему канализации города.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг) и при их принятии на учет, и при наличии у налогоплательщика соответствующих первичных документов.

Абзацем 2 п. 7 ст. 171 НК РФ установлено, что если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, то суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

В силу ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

К материальным расходам относятся, согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по очистке сточных вод.

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду (п. 4 ст. 270 НК РФ).

Спорная сумма является платой за услуги, оказанные коммерческой организацией, и не относится к платежам за загрязнение окружающей природной среды, в том числе и за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду.

Следовательно, в данном случае плата за превышение предельно допустимого сброса по качеству сточных вод, перечисленная налогоплательщиком, не относится к платежам, указанным в п. 4 ст. 270 НК РФ, в связи с чем НДС в составе данной платы правильно включен налогоплательщиком в состав налоговых вычетов.

Данную позицию поддерживает Минфин России (Письмо от 25.09.2007 N 03-03-06/1/697).

ВАС РФ также отмечает, что такие платежи следует отличать от платежей за загрязнение окружающей природной среды, в том числе и за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, исчисление которых регулируется Порядком определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия (далее - Порядок определения платы), утвержденным Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632. Пунктом 7 Порядка определения платы установлено, что платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, уровни вредного воздействия осуществляются за счет себестоимости продукции (работ, услуг), а платежи за их превышение - за счет прибыли, остающейся в распоряжении природопользователя (Постановление Президиума ВАС РФ от 24.01.2006 N 7317/05, Определение ВАС РФ от 31.05.2007 N 6389/07).

Данную позицию также поддерживают и арбитражные суды (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2007 N Ф04-9240/2006(30180-А27-25), ФАС Северо-Западного округа от 12.09.2006 N А56-37462/2005, ФАС Уральского округа от 20.03.2007 N Ф09-1788/07-С3).

Таким образом, расходы налогоплательщика в виде платы за превышение предельно допустимого сброса по качеству сточных вод учитываются для целей налогообложения, п. 4 ст. 270 НК РФ к ним не применяется и суммы НДС должны приниматься к вычету в случае выполнения условий ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Следовательно, позиция налогового органа неправомерна.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

08.04.2009