Верно ли, что отражение в учете в целях исчисления налога на прибыль процентов по полученным займам и кредитам, а также исчисление сверхнормативных расходов по ним производится ежемесячно (абз. 2, 3 п. 4 ст. 328 НК РФ), а полученная сумма расходов переносится в декларацию по истечении налогового периода?

Ответ: В соответствии с п. 4 ст. 328 Налогового кодекса РФ налогоплательщики ежемесячно отражают в аналитическом учете в составе расходов сумму процентов по займам и кредитам, причитающуюся к выплате на конец месяца. Эти суммы отражаются в расходах на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам.

Согласно ст. 269 НК РФ фактически начисленные проценты признаются в расходах в размере, не превышающем максимально возможную сумму (предельную сумму). При этом в ст. 269 НК РФ установлены два способа определения предельно возможной суммы процентов.

Первый способ предполагает расчет исходя из среднего уровня процентов по долговым обязательствам, полученным налогоплательщиком на сопоставимых условиях. При применении этого способа организация осуществляет расчет предельной суммы процентов на основании данных о долговых обязательствах, полученных за отчетный период.

При втором способе максимальная сумма процентов определяется исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ. По долговым обязательствам с фиксированной ставкой норматив считается с применением той ставки ЦБ РФ, которая действовала на дату привлечения займа (кредита). В остальных случаях применяется ставка ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

В соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Таким образом, при расчете предельной суммы процентов по долговым обязательствам с нефиксированной ставкой во внимание принимается та ставка ЦБ РФ, которая действует на конец отчетного периода.

Учитывая изложенные выше правила, налоговый учет расходов в виде процентов осуществляется следующим образом.

Ежемесячно, как этого требует п. 4 ст. 328 НК РФ, организация определяет сумму фактически начисленных процентов (т. е. сумму, подлежащую уплате за этот месяц в соответствии с условиями договора).

При этом норматив (предельно возможная сумма процентов) рассчитывается налогоплательщиком по окончании каждого отчетного периода.

Напомним, что по общему правилу отчетными периодами по налогу на прибыль являются квартал, полугодие и 9 месяцев. Налоговым периодом является год. Однако для налогоплательщиков, перешедших на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, отчетными периодами являются месяцы (январь, январь - февраль, январь - март и т. д.) (ст. 285 НК РФ).

Таким образом, если для организации отчетными периодами являются месяцы, то она ежемесячно определяет сумму фактически начисленных процентов, а также максимальную сумму процентов, которую можно учесть в расходах. При этом в состав внереализационных расходов, учитываемых при определении налоговой базы, ежемесячно включается сумма фактически начисленных процентов, но не более максимальной (предельной) величины.

Если отчетными периодами являются кварталы, тогда фактически начисленные проценты также считаются ежемесячно. Однако предельная сумма рассчитывается по окончании квартала. Соответственно, по окончании каждого квартала организация сравнивает фактически начисленную сумму процентов за три месяца квартала с предельной суммой, исчисленной за квартал, и включает в состав внереализационных расходов меньшую из этих двух величин.

Т. Л.Крутякова

Издательско-консалтинговая группа

"АйСи Групп"

30.03.2009