Организацией получен банковский кредит в размере 2,8 млрд руб. сроком на три года, проценты по которому уплачиваются ежемесячно. С целью хеджирования организация заключила договор с иностранным банком на следующих условиях: организация через три года осуществляет обмен фиксированного платежа в сумме 100 млн долл. США на фиксированный платеж иностранного банка в сумме 2,8 млрд руб.; организация ежемесячно в течение трех лет осуществляет платежи иностранному банку по фиксированной ставке в процентах от суммы 100 млн долл. США, а иностранный банк ежемесячно в течение трех лет осуществляет платежи организации по фиксированной ставке в процентах от суммы 2,8 млрд руб. 1. Каким образом при исчислении налога на прибыль организации следует учитывать доходы и расходы по операции хеджирования (в виде полученных и уплаченных сумм фиксированных платежей в размере 2,8 млрд руб. и 100 млн долл. США)? 2. Подлежат ли учету организацией в целях налога на прибыль в составе доходов (расходов) суммы процентов, срок начисления которых согласно условиям заключенных сделок еще не наступил? Подлежат ли переоценке и отражению в составе доходов (расходов) курсовые разницы по процентам, выраженным в иностранной валюте, срок начисления которых в налоговом учете еще не наступил?

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 19 марта 2009 г. N 03-03-06/1/167

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке налогообложения прибыли по операциям хеджирования и сообщает следующее.

1. В соответствии с п. 5 ст. 301 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей налогообложения прибыли под операциями хеджирования понимаются операции с финансовыми инструментами срочных сделок, совершаемые в целях компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены или иного показателя объекта хеджирования, при этом под объектами хеджирования признаются активы и (или) обязательства, а также потоки денежных средств, связанные с указанными активами и (или) обязательствами или с ожидаемыми сделками.

Для подтверждения обоснованности отнесения операций с финансовыми инструментами срочных сделок к операциям хеджирования налогоплательщик представляет расчет, подтверждающий, что совершение данных операций приводит к снижению размера возможных убытков (недополучения прибыли) по сделкам с объектом хеджирования.

Порядок налогового учета операций хеджирования для целей налогообложения прибыли организаций определен ст. 326 Кодекса.

В соответствии со ст. 326 Кодекса налогоплательщик выделяет для отдельного налогового учета операции с финансовыми инструментами срочных сделок, заключенные с целью компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены или иного показателя базового актива (объекта хеджирования).

Расчет составляется налогоплательщиком по каждой операции хеджирования отдельно и должен содержать следующие данные:

описание операции хеджирования, включающее наименование объекта хеджирования, типы страхуемых рисков (ценовой, валютный, кредитный, процентный и тому подобные риски), планируемые действия относительно объекта хеджирования (покупка, продажа, иные действия), финансовые инструменты срочных сделок, которые планируется использовать, условия исполнения сделки;

дата начала операции хеджирования, дата ее окончания и (или) ее продолжительность, промежуточные условия расчета;

объем, дата и цена сделки (сделок) с объектом хеджирования;

объем, дата и цена сделки (сделок) с финансовыми инструментами срочных сделок;

информация о расходах по осуществлению данной операции.

Аналитический учет по сделкам, заключенным с целью хеджирования, и другим срочным сделкам ведется раздельно.

В соответствии с п. 5 ст. 304 Кодекса при условии оформления операций хеджирования с учетом требований п. 5 ст. 301 Кодекса доходы по таким операциям с финансовыми инструментами срочных сделок увеличивают, а расходы уменьшают налоговую базу по другим операциям с объектом хеджирования.

Таким образом, при совершении операции хеджирования, оформленной в соответствии с требованиями указанных положений Кодекса, доходы и расходы по такой операции хеджирования учитываются для целей налогообложения при определении налоговой базы по другим операциям с объектом хеджирования.

2. Порядок определения доходов и расходов по срочным сделкам, не обращающимся на организованном рынке, установлен ст. 303 Кодекса.

При определении налогооблагаемой прибыли по таким сделкам в составе доходов (расходов) учитываются суммы денежных средств, причитающиеся к получению (подлежащие уплате) в отчетном (налоговом) периоде одним из участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении (окончании) либо исчисленные за отчетный период, рассчитываемые в зависимости от изменения цены или иного количественного показателя, характеризующего базисный актив, за период с даты совершения операции с финансовым инструментом срочных сделок до даты окончания операции с финансовым инструментом срочных сделок либо за отчетный период.

Согласно ст. 326 Кодекса при увеличении (уменьшении) рублевого эквивалента требований (обязательств) в иностранной валюте в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к российскому рублю либо при увеличении (уменьшении) требований (обязательств) в связи с изменением рыночных котировок базисного актива сумма положительных (отрицательных) разниц либо увеличения (снижения) требований (обязательств), образовавшаяся за период с даты заключения сделки (даты окончания предыдущего отчетного (налогового) периода) до даты исполнения сделки (окончания отчетного (налогового) периода), включается в состав доходов (расходов), формирующих налоговую базу по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Таким образом, по нашему мнению, суммы процентов, срок начисления которых согласно условиям сделки не наступил, в составе доходов (расходов) налогоплательщика не учитываются. При этом, в случае если такие проценты в соответствии с условиями срочной сделки выражены в иностранной валюте, переоценка сумм процентов, срок начисления в налоговом учете которых не наступил, в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к российскому рублю не производится.

Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Директор Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

И. В.ТРУНИН

19.03.2009