Налогоплательщик (птицефабрика) при реализации продукции собственного производства в счет натуральной оплаты труда применил льготу по НДС, предусмотренную пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ. Налоговый орган в ходе проведения проверки привлек налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа за налоговое правонарушение. По мнению налогового органа, организация неправомерно применила льготу по НДС вследствие несоблюдения налогоплательщиком условия о размере удельного веса доходов от реализации продукции собственного производства в общей сумме доходов, который должен составлять не менее 70 процентов. Налоговый орган считает, что налогоплательщик необоснованно включил в расчет удельного веса доходов от реализации сельхозпродукции доходы от продажи производимых им рубленых, колбасно-кулинарных и консервных изделий на основе мяса птицы. Правомерно ли в данном случае привлечение организации к ответственности?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ).

Согласно пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС на территории Российской Федерации следующие операции по реализации продукции собственного производства организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет не менее 70 процентов: в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы.

Из данной нормы следует, что одним из оснований для применения данной льготы является удельный вес доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства, который должен составлять в организации не менее 70 процентов от общей суммы доходов.

Так как НК РФ не содержит определения понятия "сельскохозяйственная продукция", в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ (институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ) обратимся к Общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2007 (КПЕС 2002).

Согласно данному Классификатору к сельскохозяйственной деятельности относится разведение сельскохозяйственной птицы (код 01.24).

В соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301, мясо птицы (код 92 1025) является продукцией мясной промышленности (код 92 0000 "Продукция мясной, молочной, рыбной, мукомольно-крупяной, комбикормовой и микробиологической продукции). К продукции животноводства относится птица для убоя (код 98 9684), которая является не готовой продукцией, а сырьем для производства мяса.

Однако, учитывая отраслевые особенности производства птицеводческих хозяйств и тот факт, что процесс забоя и обработки птицы является последним звеном в технологическом процессе производства мяса птицы, его следует рассматривать как первичную переработку сельскохозяйственной продукции. Об этом также свидетельствует ГОСТ 25391-82 "Мясо цыплят-бройлеров", согласно которому промышленной переработкой в птицеводстве считается глубокая переработка, то есть приготовление фарша, различных рубленых, колбасно-кулинарных и консервных изделий на основе мяса птицы (см. также Письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-05/12).

Таким образом, следует считать, что мясо птицы (тушка), полученное в результате убоя птицы собственного производства, относится к сельскохозяйственной продукции, а колбасные изделия, копчености и фарш являются готовой продукцией мясной промышленности. Следовательно, налоговый орган пришел к правильному выводу об отсутствии у налогоплательщика права на применение льготы по НДС, предусмотренной пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Данные выводы также поддерживаются арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 11.03.2008 N А35-4283/06-С10). Федеральный арбитражный суд не согласился с доводами общества, поскольку они были основаны на расширительном толковании положений пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ, из которых прямо не следует, что при расчете удельного веса доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства необходимо учитывать долю доходов, полученных от продажи иной продукции, в том числе и той, при производстве которой использовалась сельскохозяйственная продукция.

Следовательно, привлечение налогоплательщика к ответственности в данном случае является правомерным.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

14.03.2009