Может ли налогоплательщик обжаловать не вступившее в силу решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в судебном порядке?

Ответ: В соответствии с п. 9 ст. 101 Налогового кодекса РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (либо об отказе в привлечении к ответственности) вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения.

Согласно ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Также согласно ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Согласно п. 1 ст. 138 НК РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено ст. 101.2 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы. В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом. В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.

Конституционный Суд РФ в Определении от 04.12.2003 N 418-О отметил, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов налогового органа суды обязаны выяснить, затрагивает ли такой акт права налогоплательщика, соответствует ли он законодательству о налогах и сборах. В каждом конкретном случае суд должен реально обеспечивать эффективное восстановление нарушенных прав, поскольку иное означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит ст. 46 Конституции РФ (см. также Определение Конституционного Суда РФ от 05.11.2002 N 319-О).

Согласно п. 5 ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

В соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ п. 5 ст. 101.2 НК РФ применяется к правоотношениям, возникающим с 01.01.2009.

Таким образом, до 2009 г. сохранялась возможность одновременного обжалования решения как в вышестоящий налоговый орган, так и в суд, а с 01.01.2009 решение о привлечении к налоговой ответственности в суд можно обжаловать только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. Следовательно, вопрос о возможности обжалования не вступившего в законную силу решения налогового органа был актуален только для правоотношений, возникших до 2009 г.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

14.03.2009