Организация реализовала долю в уставном капитале своей дочерней организации (АО). В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган установил, что цена, определенная организацией, не соответствует рыночной стоимости доли в уставном капитале более чем на 20%, и доначислил налог на прибыль, рассчитав рыночную стоимость доли в уставном капитале исходя из стоимости чистых активов. Правомерны ли действия налогового органа?

Ответ: В силу п. 1 ст. 274 Налогового кодекса РФ налоговой базой для целей гл. 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

При этом п. 6 названной статьи устанавливается, что рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абз. 2 п. 3, а также п. п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

Статья 40 НК РФ устанавливает принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

Согласно п. 2 указанной статьи налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в случаях осуществления таких сделок между взаимозависимыми лицами (пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ), а также при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ).

В случае когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (п. 3 ст. 40 НК РФ).

В силу п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Минфин России в Письме от 15.05.2008 N 03-03-06/1/312 сообщает, что для определения расчетной цены акции организацией, в частности, может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию. Также в данном Письме сообщается, что при определении стоимости чистых активов акционерных обществ, страховых организаций и кредитных организаций следует руководствоваться Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России N 10н, ФКЦБ России N 03-6/пз от 29.01.2003.

В Порядке составления и представления формы отчетности 0409404 "Сведения об инвестициях уполномоченного банка и его клиентов-резидентов (кроме кредитных организаций) в ценные бумаги, выпущенные нерезидентами, и в уставный капитал (доли, паи) нерезидентов", утвержденном Указанием ЦБ РФ от 16.01.2004 N 1376-У, установлено, что рыночная стоимость ценных бумаг, не котируемых на бирже или расчет биржевых котировок для которых невозможен, определяется методами, указанными в этом Порядке.

Таким образом, для установления рыночной стоимости ценных бумаг можно применять методы, установленные указанным Порядком.

В Постановлении ФАС Московского округа от 01.02.2008 N КА-А40/13679-07 суд признал правомерным доначисление налоговым органом налога на прибыль, поскольку налоговым органом правомерно определена стоимость доли в уставном капитале организации и доказано занижение налогоплательщиком суммы налога.

Однако Президиум ВАС РФ в Постановлении от 28.10.2008 N 6272/08 указал, что не может быть основанным на нормах НК РФ вывод ФАС Московского округа, изложенный в Постановлении от 01.02.2008 N КА-А40/13679-07, согласно которому примененный налоговым органом метод оценки сделки является единственно достоверным способом определения действительной стоимости доли участника (открытого акционерного общества) в обществе с ограниченной ответственностью, которая соответствует части стоимости чистых активов последнего, пропорциональной размеру доли участника.

Президиум ВАС РФ разъяснил, что в НК РФ отсутствуют положения, обязывающие плательщиков налога на прибыль при продаже доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью применять такой метод корректировки экономических показателей, влияющих на размер налогового обязательства, как увеличение налоговой базы по названному налогу исходя из стоимости чистых активов общества указанной организационно-правовой формы.

Существуют примеры решений нижестоящих арбитражных судов в пользу налогоплательщика. Например, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 30.01.2006 N Ф04-3154/2005(19197-А27-35) суд принял решение, исходя из того, что принципы определения цены товаров для целей налогообложения, предусмотренные ст. 40 НК РФ, не распространяются на сделки по реализации имущественных прав.

Таким образом, налоговый орган вправе определить рыночную стоимость акций расчетным путем, также он должен обосновать в каждом конкретном случае применение такого метода. Учитывая позицию Президиума ВАС РФ по данному вопросу, организации необходимо доказать, что цена реализации доли соответствует действительной ее стоимости, либо доказать, что метод расчета рыночной цены доли, примененный налоговым органом, не может применяться в конкретном случае.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

28.02.2009