Организация осуществляет покупку оборудования по импортному контракту, сумма договора указана в иностранной валюте, оплата всей суммы была осуществлена 11.06.2008 по курсу ЦБ РФ на эту дату. Поставка оборудования была осуществлена в октябре: на ГТД стоит отметка 17.10.2008, но расчет таможенной стоимости оборудования, НДС и таможенных платежей производился из расчета курса иностранной валюты на 16.10.2008. Право собственности на оборудование по условиям договора у организации возникает на дату оформления ГТД на территории РФ. Как отражаются в бухучете организации в целях налога на прибыль расчеты между продавцом и покупателем оборудования?

Ответ: Одним из видов таможенных режимов является режим выпуска для внутреннего потребления.

Согласно ст. 163 Таможенного кодекса РФ выпуск для внутреннего потребления - таможенный режим, при котором ввезенные на таможенную территорию РФ товары остаются на этой территории без обязательства об их вывозе с этой территории. Днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом (п. 3 ст. 157 ТК РФ).

Товары, помещенные под таможенный режим выпуска для внутреннего потребления, приобретают статус находящихся в свободном обращении на территории РФ после уплаты таможенных пошлин, налогов и соблюдения всех ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности (п. 1 ст. 164 ТК РФ).

Свободное обращение - оборот товаров на таможенной территории РФ без запретов и ограничений, предусмотренных таможенным законодательством Российской Федерации (ст. 11 ТК РФ).

При ввозе товара на территорию России организация-импортер уплачивает ввозную таможенную пошлину и таможенный сбор за таможенное оформление (пп. 1, 5 п. 1 ст. 318, п. 1 ст. 357.1 ТК РФ).

Размеры ввозных таможенных пошлин установлены Таможенным тарифом Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 27.11.2006 N 718. Сумма сбора за таможенное оформление определяется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 28.12.2004 N 863 "О ставках таможенных сборов за таможенное оформление товаров".

При ввозе товаров таможенные пошлины, налоги должны быть уплачены не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию РФ или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия (п. 1 ст. 329 ТК РФ).

Уплата таможенных сборов за таможенное оформление производится до подачи таможенной декларации или одновременно с подачей таможенной декларации (п. 1 ст. 357.6 ТК РФ).

Согласно п. п. 4 - 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее - ПБУ 3/2006), стоимость обязательств (в том числе средств в расчетах), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату по официальному курсу этой валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ. Даты совершения отдельных операций указаны в Приложении к ПБУ 3/2006.

Согласно условиям запроса иностранному поставщику 11.06.2008 был перечислен аванс. Так как авансовый платеж выражен в иностранной валюте, то на основании ПБУ 3/2006 для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности его стоимость подлежит пересчету в рубли по официальному курсу иностранной валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на дату совершения операции. Датой совершения операции является дата списания денежных средств с валютного счета организации, то есть 11.06.2008 (Приложение к ПБУ 3/2006). При этом в дальнейшем средства перечисленного аванса пересчету не подлежат (п. п. 7, 9 и 10 ПБУ 3/2006).

Стоимость товара, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и отчетности пересчитывается в рубли по курсу, устанавливаемому ЦБ РФ на дату принятия его к учету, и в дальнейшем не пересчитывается (п. п. 4, 5, 6, 9 и 10 ПБУ 3/2006). Данное правило применяется в отношении стоимости товара, не оплаченной поставщику авансом. Что касается стоимости товара в части, оплаченной авансом, то она признается в бухгалтерском учете организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств перечисленного аванса (абз. 2 п. 9 ПБУ 3/2006). Для данного случая это означает, что стоимость товара отражается в бухгалтерском учете в сумме 100% перечисленного аванса, пересчитанного в рубли по курсу, установленному ЦБ РФ на дату оплаты. Так как право собственности на ввозимый товар по условиям контракта возникает на дату оформления ГТД (17.10.2008), то товар должен быть поставлен на учет по вышеуказанной стоимости 17.10.2008.

В целях налогообложения прибыли сумма перечисленного аванса не признается расходом (п. 14 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (п. 10 ст. 272 НК РФ).

Доходы (расходы) в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц, возникающие от переоценки требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, признаются внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Датой признания данных доходов (расходов) считается последнее число текущего месяца (пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете выданные авансы подлежат пересчету на последнее число каждого месяца, а также на дату прекращения (исполнения) обязательств. Возникающие при этом курсовые разницы по дебиторской задолженности включаются в состав внереализационных доходов (расходов).

По торговым операциям организация вправе сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. В соответствии с абз. 2 ст. 320 НК РФ порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется организацией в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов. Поэтому в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском учете, таможенная пошлина и сбор могут формировать стоимость приобретаемых товаров (Письмо УФНС России по г. Москве от 09.09.2005 N 20-12/64164.2).

Контрактная стоимость товаров, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перехода права собственности на эти товары (п. 10 ст. 272 НК РФ), то есть на 17.10.2008.

Из-за различий в порядке отражения доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете возникает необходимость в применении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н (далее - ПБУ 18/02).

В соответствии с ПБУ 18/02 положительные и отрицательные курсовые разницы, образующиеся в налоговом учете и отсутствующие в бухгалтерском, формируют постоянные разницы, которые приводят к возникновению постоянных налоговых обязательств и постоянных налоговых активов.

Кроме того, если стоимость товара в бухгалтерском учете и налоговом учете не совпадает, то в момент его реализации будет образовываться постоянный налоговый актив.

О. Ю.Ежова

ООО "ИК Ю-Софт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

26.02.2009