Страхование с позиций главы 25 НК

(Исаев Н.)

("Законность", N 7, 2002)

Текст документа

СТРАХОВАНИЕ С ПОЗИЦИЙ ГЛАВЫ 25 НК

Н. ИСАЕВ

Н. Исаев, руководитель юридического управления Национальной страховой группы.

С 1 января 2002 г. вступила в силу гл. 25 Налогового кодекса, посвященная налогу на прибыль. Положения этой главы неизбежно затронут интересы практически всех юридических лиц, что позволяет судить о значимости принятого закона. По сравнению с ранее действовавшим Федеральным законом "О налоге на прибыль предприятий и организаций" гл. 25 НК выгодно отличается более четким и детальным изложением вопросов налогообложения.

Анализ главы позволяет говорить о том, что новый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль кардинальным образом меняет сложившуюся практику. Ее нормы содержат множество новых терминов, конструкций и, конечно же, новую ставку по налогу на прибыль - 24 процента.

Интересная особенность гл. 25 в том, что она в некотором роде является "монополистом" в регулировании вопросов уплаты налога на прибыль организаций. В отличие от ранее действовавшего Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (далее - Положение о составе затрат), НК не предусматривает возможности для различного рода министерств регулировать отраслевыми нормативными актами порядок исчисления и уплаты налога на прибыль. Безусловно, также одна из прогрессивных черт гл. 25 - закрепление такого нового понятия, как "налоговый учет" (ст. 313).

Несмотря на то, что в отношении юридической техники законодателем сделан большой шаг вперед, нельзя не отметить, что терминология закона в некоторых статьях оставляет желать лучшего. Неточности и "пробелы" вкупе с отсутствием правоприменительной практики на первых порах, скорее всего, вызовут вопросы и затруднения у налогоплательщиков.

Вместе с тем нельзя не подчеркнуть бесспорное достоинство Кодекса, решившего ряд проблем в отношении расходов юридических лиц. Следует отметить, что на законодательном уровне утверждены в качестве расходов затраты, сопряженные с ежедневной хозяйственной деятельностью организаций и предприятий, среди которых можно назвать консультационные, юридические и иные виды услуг.

Одно из принципиальных нововведений - упразднение привычного нам понятия "себестоимость" и введение нового, в чем-то аналогичного, понятия "расходы, учитываемые при формировании налогооблагаемой базы". Глава 25 в значительной степени расширила перечень расходов, позволяющих налогоплательщику уменьшить налогооблагаемую базу. Кодекс позволяет признавать в качестве расходов затраты, произведенные налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом критериями отнесения затрат к расходам являются их обоснованность и документальная подтвержденность. Под обоснованными расходами Кодекс понимает экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. В этой связи нельзя не отметить, что законодатель оперирует оценочными категориями, и это на практике может вызвать множество нареканий.

В значительной степени изменения коснулись и расходов предприятий и организаций, производимых на страхование. В соответствии со ст. 253 НК расходы на обязательное и добровольное страхование отнесены к расходам, связанным с производством и реализацией, составным элементом которых также признаны расходы на оплату труда, включающие в себя затраты на обязательное и добровольное личное страхование.

Революционным является снятие ограничений по отнесению к расходам затрат по добровольному страхованию имущества. Ранее Положение о составе затрат ограничивало суммарный размер отчислений юридических лиц на добровольное имущественное страхование двумя процентами от объема реализуемой продукции (работ, услуг).

Наиболее благоприятным новшеством для налогоплательщиков является то, что расходы, произведенные на добровольное страхование имущества, включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат, при этом Кодексом не предусмотрено каких-либо ограничений в отношении пределов страховых тарифов. Что же касается обязательного страхования, то здесь наблюдается аналогичная ситуация, за исключением того, что затраты включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством.

В значительной степени расширился перечень видов имущества, затраты по страхованию которого можно отнести к расходам. Этому посвящена ст. 263 Кодекса, в которой перечислены расходы на обязательное и добровольное страхование имущества. Заметим, что перечень видов имущества, приведенный в статье, открытый. Так, в соответствии с п. 7 этой статьи к расходам можно отнести затраты на добровольное страхование имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода. При этом законодатель умалчивает о том, что же это за имущество и как толковать этот термин.

К сожалению, в части корректности терминологии указанная статья вызывает некоторые нарекания. Так, в п. 1 ст. 263 приведены виды имущества, затраты по страхованию которых относятся к прочим расходам; вместе с тем в пп. 8 указанного пункта в качестве вида имущества приводится страхование ответственности. Таким образом, ответственность отнесена к одному из видов имущества. Заметим, что в соответствии со ст. 929 ГК страхование имущества, ответственности и предпринимательского риска есть не что иное, как виды имущественного страхования. Таким образом, налицо отождествление двух разных понятий: "страхование имущества" и "имущественное страхование".

Тем не менее следует отметить, что Кодекс открыл новые возможности для работодателей в части страхования своих сотрудников. Глава 25 изменила порядок формирования налогооблагаемой базы в отношении страховых взносов по договорам добровольного личного страхования сотрудников.

С 1 января 2002 г. несколько расширен перечень видов добровольного личного страхования, взносы по которым можно включать в состав расходов. К уже имеющемуся добровольному медицинскому страхованию и страхованию от несчастных случаев добавилось долгосрочное страхование жизни. При этом обязательным условием отнесения к расходам этого вида страхования является отсутствие страховых выплат (за исключением выплаты в случае наступления смерти застрахованного лица) и заключение договора страхования на срок не менее пяти лет.

Что касается требований Закона об обязательных видах личного страхования, то они остались неизменны. Как и ранее, отчисления в федеральные внебюджетные фонды включаются в состав расходов.

Вместе с тем законодатель не отошел от позиции лимитирования отчислений по добровольным видам страхования. Так, по договорам долгосрочного страхования жизни страховые взносы не должны превышать 12% от суммы расходов на оплату труда. В свою очередь взносы по договорам добровольного медицинского страхования включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% от фонда оплаты труда, а взносы по договорам добровольного личного страхования учитываются при формировании налогооблагаемой базы в размере 10000 руб. на каждого застрахованного работника.

В этой связи можно отметить, что, за исключением затрат по добровольному медицинскому страхованию и страхованию работников от несчастных случаев, взносы работодателей по иным видам страхования интегрированы в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц в качестве доходов, полученных в натуральной форме, и облагаются налогом по ставке 13%. Однако на практике могут возникнуть сложности другого характера. Так, остается спорным вопрос, стали ли более либеральными лимиты по взносам на личное страхование работников. Не секрет, что далеко не во всех организациях декларируемый фонд оплаты труда отражает объективную картину о суммах расходов на оплату труда.

В заключение следует отметить, что гл. 25 НК, бесспорно, отвечает реалиям и тенденциям развития сегодняшнего дня, однако можно с полной уверенностью утверждать, что практика применения Кодекса в дальнейшем преподнесет еще много "сюрпризов".

------------------------------------------------------------------

Название документа