Организации-налогоплательщику, созданной в результате выделения из акционерного общества, перешли права и обязанности по договору аренды муниципального имущества. Согласно платежному поручению, датированному позже даты регистрации налогоплательщика в качестве самостоятельного юридического лица, НДС по данному договору был уплачен акционерным обществом как налоговым агентом. К вычету у акционерного общества НДС не принимался. Имеет ли право на вычет указанной суммы НДС организация-налогоплательщик?

Ответ: Пунктом 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ закреплено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 ст. 162.1 НК РФ при реорганизации организации в форме выделения вычетам у реорганизованной (реорганизуемой) организации подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные ею с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае перевода долга при реорганизации на правопреемника (правопреемников) по обязательствам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) или передачей имущественных прав.

Вычеты сумм налога, указанных в данном пункте, производятся в полном объеме после перевода долга на правопреемника (правопреемников) по обязательствам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) или передачей имущественных прав.

В соответствии с п. 5 ст. 162.1 НК РФ в случае реорганизации организации независимо от формы реорганизации подлежащие учету у правопреемника (правопреемников) суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации и (или) уплаченные этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные ею к вычету, подлежат вычету правопреемником (правопреемниками) этой организации в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Вычеты сумм налога, указанных в абз. 1 настоящего пункта, производятся правопреемником (правопреемниками) реорганизованной (реорганизуемой) организации на основании счетов-фактур (копий счетов-фактур), выставленных реорганизованной (реорганизуемой) организации, или счетов-фактур, выставленных правопреемнику (правопреемникам) продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), а также на основании копий документов, подтверждающих фактическую уплату реорганизованной (реорганизуемой) организацией сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг), и (или) документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) правопреемником (правопреемниками) этой организации.

На основании п. 7 ст. 162.1 НК РФ в случае реорганизации организации положения, предусмотренные пп. 2 и 3 п. 5 ст. 169 НК РФ для принятия сумм налога к вычету или возмещению правопреемником (правопреемниками) реорганизованной (реорганизуемой) организации, считаются выполненными при наличии в счете-фактуре реквизитов реорганизованной (реорганизуемой) организации.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 05.05.2008 N А33-9227/07-Ф02-1824/08 сделал вывод, что п. 5 ст. 162.1 НК РФ прямо предусмотрено право правопреемника реорганизованной организации применить вычет по суммам налога, предъявленным реорганизованной организации и (или) уплаченным этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), при условии, что эти суммы налога не предъявлены реорганизованной организацией к вычету.

Налоговый орган обратился в ВАС РФ с заявлением о передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора дела, рассмотренного в комментируемом Постановлении.

При этом налоговый орган ссылался на то, что в данном случае в силу п. 11 ст. 162.1 НК РФ к спорным правоотношениям не может быть применен п. 5 этой же статьи.

По мнению налогового органа, правопреемник имеет право на вычеты только в случае уплаты налога реорганизуемой организацией до момента регистрации вновь созданного (выделившегося) юридического лица.

Налоговый орган считал, что суду следовало применить п. 8 ст. 50 НК РФ, в соответствии с которым при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов (пеней, штрафов) не возникает.

Однако ВАС РФ в Определении от 18.07.2008 N 9133/08 в передаче дела в Президиум ВАС отказал, разъяснив, что нарушений единообразия в толковании и применении судами норм материального права, в частности ст. 162.1 НК РФ, не выявлено.

В то же время ФАС Поволжского округа в Постановлении от 01.07.2008 N А12-588/2008 отклонил доводы налогоплательщика о необходимости учета п. 5 ст. 162.1 НК РФ, предусматривающего возможность применения налогового вычета правопреемником реорганизованной организации. Как полагал налогоплательщик, он вправе заявлять указанный налоговый вычет по счетам-фактурам, содержащим реквизиты правопредшественника. Однако суд признал правомерным решение налогового органа, которым налогоплательщику предложено уменьшить предъявленный к возмещению НДС, так как счета-фактуры были выставлены в адрес правопредшественника после завершения реорганизации.

Следует обратить внимание на то, что данное Постановление вынесено ФАС Поволжского округа до принятия ВАС РФ указанного Определения.

Следовательно, если имеются доказательства уплаты акционерным обществом налога на добавленную стоимость, а также неприменения им вычета по НДС, организация-правопреемник вправе применить налоговый вычет.

Ю. К.Борисов

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

24.02.2009