Организация выплачивает своим работникам премии к праздничным и юбилейным дням. Каков порядок учета таких премий в расходах для целей исчисления налога на прибыль прибыли организаций?

Ответ: Сразу следует отметить, что на сегодняшний день по вопросу о правомерности учета премий, выплачиваемых организацией своим работникам к праздничным и юбилейным дням, нет единого мнения, а выводы, содержащиеся в судебных постановлениях, в зависимости от тех или иных обстоятельств отличны друг от друга.

Согласно ст. 129 Трудового кодекса РФ заработной платой (оплатой труда работника) признается вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В соответствии со ст. 135 ТК РФ системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Также необходимо отметить, что работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии) (ст. 191 ТК РФ).

Что касается налогового законодательства, то необходимо обратить внимание на положения ст. 255 Налогового кодекса РФ, устанавливающей особенности учета расходов на оплату труда.

Так, согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 2 ст. 255 НК РФ установлено, что к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Из приведенных выше положений ТК РФ следует, что премии, безусловно, являются стимулирующими выплатами и включаются в заработную плату (оплату труда) работника. Однако представляется, что стимулирующие выплаты, в том числе премии, выплачиваются только отличившимся работникам, добившимся, например, перевыполнения плана по производству или реализации товаров (работ, услуг).

Такие премии выплачиваются для того, чтобы стимулировать работника, который перевыполнил план, для достижения в дальнейшем аналогичных результатов, а также для того, чтобы другие работники, не получившие премию, стремились достичь аналогичных или больших результатов.

При этом указания на то, что к стимулирующим выплатам относятся выплаты, связанные не с достижением работником определенного результата, а с праздничными или юбилейными датами, вышеуказанная норма не содержит.

Таким образом, премии работникам, выплачиваемые к праздничным и юбилейным дням, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций, так как не относятся к выплатам стимулирующего характера.

Аналогичного мнения придерживается Минфин России в своих Письмах от 23.11.2004 N 03-03-01-04/1-140, от 17.10.2006 N 03-05-02-04/157, от 22.05.2007 N 03-03-06/1/287, от 09.11.2007 N 03-03-06/1/786 и от 16.11.2007 N 03-04-06-02/208.

Что касается судебной практики, то хотелось бы отметить, что она различна. Одни суды делают вывод о том, что премии работникам, выплачиваемые к праздничным и юбилейным дням, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций, а другие делают противоположный вывод.

Вначале хотелось бы рассмотреть судебное постановление, вывод в котором сводится к тому, что премии работникам, выплачиваемые к праздничным и юбилейным дням, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 12.07.2006 N Ф04-4351/2006(24491-А70-33) установил, что организацией был сформирован фонд социального развития, из которого выплачивались к профессиональному празднику премии работникам, которые в свою очередь учитывались в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

Суд определил, что такие премии имели стимулирующий характер и служили обеспечением социальных гарантий работников организации в соответствии с коллективным договором организации. Выплаты производились в пользу работников, непосредственно участвующих в финансово-хозяйственной деятельности организации, за высокие показатели в работе, за добросовестный долголетний труд, были направлены на повышение производительности труда и были предусмотрены коллективным договором организации.

Также суд не согласился с налоговым органом в отношении того, что ко всем видам социальных выплат в пользу работника подлежат применению положения ст. 270 НК РФ.

Обратил суд внимание и на то, что ст. 255 НК РФ является специальной нормой, которая устанавливает порядок учета расходов, произведенных в пользу работников в рамках трудового законодательства и коллективного договора, а правила ст. 270 НК РФ регламентируют порядок учета расходов, которые произведены в пользу работников за счет чистой прибыли и не оговорены в коллективном договоре.

Вывод Постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2008 N А13-2423/2007 сводится к тому, что премии работникам, выплачиваемые к праздничным и юбилейным дням, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

Судом были проанализированы трудовые и коллективный договоры, а также установлено, что премии работникам к праздничным и юбилейным дням выплачивались на основании приказов о поощрении.

Было выявлено также то, что работодатель был обязан производить работникам доплаты, определенные коллективным договором. Такая обязанность была установлена трудовыми договорами. Например, предусмотрена доплата работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными условиями труда, а также доплата за совмещение профессий (должностей) или исполнение обязанностей временно отсутствующего работника и доплата за работу в ночное время.

Выплаты премий и поощрений к юбилейным дням и дням рождения предусмотрены в другом разделе коллективного договора. Эти выплаты не отвечают понятию доплат, указание на которые имеется в трудовых договорах. Кроме того, судом было выяснено, что премии к праздничным дням, выданные организацией на основании ряда приказов, не предусмотрены ни коллективным, ни трудовыми договорами.

Суд также обратил внимание на положение п. 21 ст. 270 НК РФ, в соответствии с которым при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

На основании изложенного суд пришел к выводу, что премии работникам подпадают под действие п. 21 ст. 270 НК РФ, поскольку обусловлены не производственной деятельностью работника, его производственными результатами, профессиональным мастерством, высокими достижениями в труде и иными подобными показателями, а наступлением определенного события - юбилейного или праздничного дня.

Следовательно, премии работникам к праздничным и юбилейным дням не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. Иную позицию налогоплательщику, очевидно, придется отстаивать в суде.

Д. В.Осипов

Главный специалист-эксперт

отдела налогообложения прибыли

(дохода) организаций

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

19.02.2009