Налогоплательщик - переработчик давальческой нефти осуществил производство из указанной нефти нефтепродуктов, передал их по акту приема-передачи собственнику этой нефти и в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса РФ начислил и уплатил по указанной операции соответствующую сумму акциза. Фактически указанные нефтепродукты на основании заключенных между собственником и переработчиком договоров хранения находились на складе производителя, откуда и были по распоряжению собственника отгружены на экспорт. На этом основании налоговый орган отказал переработчику давальческого сырья в возмещении суммы акциза, уплаченной им по операции передачи нефтепродуктов, выработанных из этого сырья, их собственнику, мотивируя это тем, что нормы, определяющие порядок возмещения сумм акциза при реализации выработанных из давальческого сырья подакцизных товаров на экспорт транзитом, т. е. без фактической передачи их собственнику этого сырья, НК РФ не установлены. Правомерны ли действия налогового органа?

Ответ: Одним из первичных документов, подтверждающих факт выполнения работ (оказания услуг по переработке давальческого сырья), предъявляемых собственнику давальческого сырья (давальцу), является акт приема-передачи выполненных работ.

На основании подписания названного акта давалец приобретает право собственности на результаты выполненных по договору переработки работ (т. е. на выработанные из этого сырья товары). Таким образом, акт приема-передачи товаров, произведенных из давальческого сырья, является документом, подтверждающим приобретение права собственности на эти товары собственником указанного сырья.

Согласно ст. 886 Гражданского кодекса РФ по договору хранения одна сторона обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной, и возвратить эту вещь в сохранности. Из данной характеристики договора хранения следует, что право собственности к хранителю в отношении переданных ему на хранение вещей не переходит. Соответственно, нефтепродукты, произведенные из давальческого сырья и переданные согласно акту приема-передачи собственнику сырья, независимо от того, что фактически они остаются на складе у переработчика, являются собственностью давальца.

Таким образом, налогоплательщик-переработчик совершил облагаемую (в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса РФ) акцизом операцию по передаче подакцизных товаров (нефтепродуктов), произведенных им из давальческого сырья (нефти), собственнику указанного сырья, в связи с чем при помещении этих товаров под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации применяется общий порядок освобождения таких операций от уплаты акциза, установленный ст. 184 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 184 НК РФ в случае вывоза подакцизных товаров на экспорт при отсутствии поручительства банка или банковской гарантии налогоплательщик обязан начислить и уплатить акциз по этим товарам в общем порядке, установленном для операций, совершаемых с подакцизными товарами на территории Российской Федерации.

При этом п. 3 ст. 184 НК РФ установлено, что при уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. Указанное возмещение производится в порядке, предусмотренном ст. 203 НК РФ.

В соответствии с положениями п. 4 ст. 203 НК РФ суммы акциза, уплаченные по операциям с подакцизными товарами, помещенными под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 НК РФ.

При этом, как следует из изложенных норм НК РФ, для возмещения суммы акциза, уплаченной налогоплательщиком по операциям передачи подакцизных товаров, выработанных из давальческого сырья и реализованных на экспорт, не имеет значения, будет осуществлена отгрузка указанных товаров на экспорт со склада собственника или непосредственно со склада производителя-переработчика.

Таким образом, если налогоплательщик-переработчик представит в налоговый орган пакет документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 НК РФ, то возмещение этому налогоплательщику суммы акциза, уплаченной по операциям передачи произведенных им из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья, должно быть осуществлено в общеустановленном гл. 22 "Акцизы" НК РФ порядке.

И. А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

30.01.2009