Организация осуществляет производство спиртосодержащей продукции "А", сырьем для которой служит спиртосодержащая продукция "Б". В результате проведенной инвентаризации обнаружена недостача готовой спиртосодержащей продукции "А", произошедшая в результате ее испарения в процессе производства и транспортировки. Просим разъяснить следующее: к какому виду потерь относится данная недостача: к технологическим или к естественной убыли; имеет ли право данная организация при определении суммы акциза по операциям реализации спиртосодержащей продукции "А" применить установленные в абз. 2 п. 2 ст. 200 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты; должна ли данная организация исчислять акциз по объемам спиртосодержащей продукции "А", испарившейся в процессе ее производства и транспортировки?

Ответ: Согласно Методическим рекомендациям по разработке норм естественной убыли, утвержденным Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95 во исполнение Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 "О Порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей" (далее - Методические рекомендации), под естественной убылью товарно-материальных ценностей понимается потеря (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющаяся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

При этом в Методических рекомендациях указано, что технологические потери к естественной убыли не относятся.

Технологическими потерями согласно пп. 3 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Как следует из изложенного, потери товарно-материальных ценностей, вызванные естественным изменением их физико-химических свойств (например, как в данном случае - испарением), следует учитывать как естественную убыль. Если же потери обусловлены технологическими особенностями производства и транспортировки, их следует квалифицировать как технологические.

В соответствии с положениями п. 2 ст. 200 НК РФ акциз, уплаченный налогоплательщиком по подакцизным товарам (в данном случае - по спиртосодержащей продукции "Б"), приобретенным для использования в качестве сырья при производстве других подакцизных товаров (в данном случае - спиртосодержащей продукции "А"), подлежит вычету в случае безвозвратной утери этого сырья в процессе производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

В то же время, поскольку в рассматриваемом случае допущены потери готовой спиртосодержащей продукции "А", а не сырья (спиртосодержащей продукции "Б"), приобретенного для ее производства, оснований для применения налогоплательщиком вычетов, предусмотренных вышеизложенной нормой п. 2 ст. 200 НК РФ, в данном случае не имеется.

Пунктом 4 ст. 195 НК РФ установлено, что при обнаружении недостачи подакцизных товаров дата их реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).

Таким образом, рассматриваемая норма НК РФ недостачу подакцизных товаров сверх утвержденных норм естественной убыли определяет как их реализацию и, соответственно, как объект обложения акцизом. При этом момент возникновения этого объекта у налогоплательщика определен как день обнаружения указанной недостачи.

Следовательно, с момента обнаружения у производителя подакцизных товаров их недостачи сверх утвержденных норм естественной убыли на него возлагается обязанность налогоплательщика исчислить и уплатить акциз по этим товарам, как по реализованным в общеустановленном порядке.

Согласно нормам Приказа Минфина России от 28.12.2001 N 119н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" при отсутствии утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти норм убыли по какой-либо группе ТМЦ вся убыль в бухгалтерском учете рассматривается как недостача сверх норм.

Таким образом, учитывая, что до настоящего времени норм естественной убыли по спиртосодержащей продукции, утвержденных федеральными органами исполнительной власти, не имеется, налогоплательщик-производитель обязан исчислить и уплатить акциз по всему объему произведенной им спиртосодержащей продукции "А", включая объемы естественной убыли этой продукции в результате ее испарения в процессе производства и транспортировки.

И. А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

30.01.2009