Вправе ли налогоплательщик для целей исчисления налога на прибыль начислять амортизацию по основным средствам, выявленным в результате инвентаризации?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Пунктом 1 ст. 257 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 224-ФЗ)) было установлено, что под основными средствами в целях гл. 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

В соответствии с п. п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, а также в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 06.06.2008 N 03-03-06/4/42, для целей налогообложения прибыли выявленные по результатам инвентаризации основные средства в налоговом учете учитываются по рыночной стоимости и относятся к амортизируемому имуществу.

В Письме от 20.06.2005 N 03-03-04/1/7 Минфин России пришел к выводу, что выявленные в результате инвентаризации основные средства в целях налогообложения прибыли являются безвозмездно полученными и в соответствии со ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость такого основного средства определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.

В то же время в Письмах от 18.03.2008 N 03-03-06/1/198, от 15.02.2008 N 03-03-06/1/98, от 25.01.2008 N 03-03-06/1/47 Минфин России высказывал противоположную позицию, разъясняя, что налогоплательщик не вправе амортизировать в налоговом учете основные средства, выявленные в результате инвентаризации.

Судебная практика по данному вопросу придерживалась позиции, согласно которой основные средства, выявленные в ходе инвентаризации, являются амортизируемым имуществом (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2007 N А33-8921/06-Ф02-1794/07).

Законом N 224-ФЗ положения абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ изменены, установлено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Данные изменения вступили в силу с 01.01.2009 (п. 1 ст. 9 Закона N 224-ФЗ).

Таким образом, с 01.01.2009 право налогоплательщика начислять амортизацию по основным средствам, выявленным в результате инвентаризации, прямо предусмотрено законом. Правомерность начисления амортизации по основным средствам, выявленным в результате инвентаризации, до указанной даты, учитывая противоречивую позицию Минфина России по данному вопросу, а также судебную практику, налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

26.01.2009