По соглашению с работодателем работнику был предоставлен оплачиваемый отпуск до истечения шести месяцев со дня его трудоустройства в данную организацию. Следует ли осуществлять пересчет налоговой базы по ЕСН на сумму излишне уплаченных ему за неотработанное время отпускных в случае, если указанный работник, находясь в отпуске, подал заявление об увольнении по собственному желанию?

Ответ: В соответствии со ст. 122 Трудового кодекса РФ оплачиваемый отпуск должен предоставляться работнику ежегодно. Право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы у данного работодателя. По соглашению сторон оплачиваемый отпуск работнику может быть предоставлен и до истечения шести месяцев.

Работник имеет право расторгнуть трудовой договор, предупредив об этом работодателя в письменной форме не позднее чем за две недели, если иной срок не установлен ТК РФ или иным федеральным законом (ст. 80 ТК РФ).

Согласно ч. 1 ст. 137 ТК РФ удержания из заработной платы работника производятся только в случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами.

Удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю могут производиться, в частности, при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные дни отпуска. Удержания за эти дни не производятся, если работник увольняется по основаниям, предусмотренным п. 8 ч. 1 ст. 77 или п. п. 1, 2 или 4 ч. 1 ст. 81, п. п. 1, 2, 5, 6 и 7 ст. 83 ТК РФ. Об этом сказано в абз. 1 и 5 ч. 2 ст. 137 ТК РФ.

Пунктом 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 данной статьи).

В силу п. 7 ч. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ.

Таким образом, расходы на оплату труда, сохраняемую за работниками на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, признаются объектом обложения ЕСН, поскольку такие выплаты отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Это следует из норм п. п. 1 и 2 ст. 236 и п. 7 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

При увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, из заработной платы указанного работника производятся удержания для погашения его задолженности перед работодателем за неотработанные дни отпуска.

Следовательно, суммы излишне уплаченных отпускных, подлежащие удержанию из заработной платы при его увольнении, уменьшают налоговую базу по ЕСН текущего отчетного периода. При этом корректировать налоговую базу по ЕСН за предыдущий отчетный период, в котором эти суммы ему были начислены, и представлять уточненную налоговую декларацию по ЕСН не следует. Данная позиция подтверждается контролирующими органами (Письма УФНС России по г. Москве от 29.05.2008 N 21-18/461, Минфина России от 06.03.2007 N 03-04-06/02/38, от 29.09.2006 N 03-05-02-04/151).

Возвращенные работником суммы излишне уплаченных отпускных признаются внереализационным доходом организации, учитываемым при исчислении налога на прибыль, на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

Е. Н.Юрова

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

21.01.2009