Организация предполагает в 2009 г. производить доплату своим работникам в размере 30% часовой тарифной ставки за каждый час работы в ночное время. В каком порядке указанные выплаты подлежат обложению ЕСН, в случае если они трудовым и коллективным договорами не предусматриваются?

Ответ: В соответствии со ст. 154 Трудового кодекса РФ каждый час работы в ночное время оплачивается в повышенном размере по сравнению с работой в нормальных условиях, но не ниже размеров, установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права. Минимальные размеры повышения оплаты труда за работу в ночное время устанавливаются Правительством РФ с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений. Конкретные размеры повышения оплаты труда за работу в ночное время устанавливаются коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором.

При этом под ночным временем понимается время с 22 часов до 6 часов (ст. 96 ТК РФ).

Минимальный размер повышения оплаты труда за работу в ночное время установлен Постановлением Правительства РФ от 22.07.2008 N 554 "О минимальном размере повышения оплаты труда за работу в ночное время" в размере 20 процентов часовой тарифной ставки (оклада (должностного оклада), рассчитанного за час работы) за каждый час работы в ночное время. Указанное Постановление Правительства РФ вступило в силу с 7 августа 2008 г.

Согласно п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 данной статьи).

Пунктом 3 ч. 2 ст. 255 НК РФ определено, что к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время.

Кроме того, в силу пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Согласно ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.

Учитывая, что доплаты за работу в ночную смену сверх норм, установленных законодательством РФ, компенсационными не признаются, на них нормы пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не распространяются.

Таким образом, конкретный размер доплаты за работу в ночное время закрепляется в коллективном договоре, локальном нормативном акте или трудовом договоре. Размер доплаты не должен быть меньше минимального размера, установленного Постановлением Правительства РФ от 22.07.2008 N 554, вступившим в силу с 7 августа 2008 г.

Расходы на доплату в повышенном размере учитываются в составе расходов на оплату труда в полном объеме только в случае, если такие выплаты предусматриваются трудовым или коллективным договором. Это следует из положений ст. 154 ТК РФ, п. п. 3 и 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ. Указанные расходы должны быть документально подтверждены графиком сменности, формами N Т-12 "Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда" и N Т-13 "Табель учета рабочего времени", утвержденными Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 (п. 1 ст. 252 НК РФ). Такие выплаты в пользу работников признаются объектом налогообложения ЕСН на основании п. п. 1 и 3 ст. 236 НК РФ.

С вступлением в силу Постановления Правительства РФ от 22.07.2008 N 554 доплаты за работу в ночное время в повышенном размере, не предусмотренные трудовым или коллективным договором, учитываются при исчислении налога на прибыль, а следовательно, признаются объектом налогообложения ЕСН только в части сумм, соответствующих минимальному размеру доплаты, а именно в размере 20 процентов часовой тарифной ставки за каждый час работы в ночное время.

Что касается доплат, превышающих минимальный размер повышения оплаты, то такие выплаты обложению ЕСН не подлежат, поскольку не учитываются в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Такой вывод подтверждается нормами п. 3 ст. 236 и п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

До 7 августа 2008 г. размер минимальной доплаты за работу в ночное время действующим законодательством не был четко определен, в связи с этим объектом налогообложения ЕСН признавались только такие выплаты, которые предусматривались трудовым или коллективным договором.

Е. Н.Юрова

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

21.01.2009