Организация получила в декабре 2008 г. аванс от покупателя в счет предстоящей поставки товаров. Следует ли ей выставлять покупателю счет-фактуру на указанную сумму аванса?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС.

В целях гл. 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. п. 3, 7 - 11, 13 - 15 ст. 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 1 данной статьи).

Из норм п. п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ следует, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю дополнительно к их цене (тарифу) соответствующую сумму НДС путем выставления счета-фактуры. Счета-фактуры составляются не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

Абзацем 2 п. 16 данных Правил определено, что в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС (с учетом положений ст. ст. 2 и 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ), в том числе при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу п. 18 данных Правил при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж.

Таким образом, обязанность выставлять счет-фактуру покупателю при получении организацией (поставщиком) частичной оплаты товаров в счет предстоящей их отгрузки вышеназванными Правилами не установлена. Кроме того, из положений п. п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ следует, что обязанность выставлять счет-фактуру покупателю возникает у поставщика не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара покупателю в счет полученной предварительной оплаты.

Следовательно, при получении аванса в счет предстоящих поставок товаров организация (поставщик) выписывает счет-фактуру в одном экземпляре и регистрирует его в книге продаж (п. п. 16 и 18 названных Правил). При этом она обязана исчислить и уплатить в бюджет НДС с полученных сумм с учетом НДС по налоговой ставке 18/118 (абз. 2 п. 1 ст. 154 и п. 4 ст. 164 НК РФ).

При отгрузке товара в счет полученного аванса указанный счет-фактура регистрируется поставщиком в книге покупок и является основанием для получения им налогового вычета. Это подтверждается нормами абз. 2 п. 13 указанных Правил, п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ.

В случае если поставщик выставляет покупателю счет-фактуру при получении от него сумм аванса в счет предстоящих поставок товаров, последний такой счет-фактуру в книге покупок не регистрирует (абз. 1 п. 13 названных Правил).

С 1 января 2009 г. при получении частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров поставщик обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС и выставить счет-фактуру. Такая обязанность прямо предусматривается положениями абз. 2 п. 1 и п. 3 ст. 168, п. 5.1 ст. 169 НК РФ в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Е. Н.Юрова

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

21.01.2009