Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики вправе произвести перерасчет суммы налога за налоговый период, в котором выявлены ошибки. Применяется ли данное положение в случае, если допущенные ошибки привели к излишней уплате налога?

Ответ: В силу п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При этом в случае обнаружения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

А в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

В этом случае сумма излишне взысканного или уплаченного налога подлежит зачету либо возврату в соответствии со ст. ст. 78 и 79 НК РФ.

УФНС России по г. Москве в Письме от 17.08.2007 N 20-08/078868@ сообщает, что ошибки в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым периодам и выявленные в текущем (отчетном) налоговом периоде, приводят к необходимости перерасчета налоговой базы за предыдущие налоговые (отчетные) периоды и представления в налоговые органы уточненной декларации по налогу на прибыль организаций. В связи с чем ФНС России делает вывод о том, что налоговый агент может подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о возврате суммы налога за периоды до истечения трехлетнего срока со дня уплаты сумм удержанного налога в бюджет.

Таким образом, не ставится в зависимость право на уточнение суммы налога за прошлые отчетные (налоговые) периоды от того, приводят ли исправления к уменьшению или увеличению сумм налога.

Данный вывод подтверждается и судебной практикой. Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 02.02.2005 N А57-1202/04-22 указал, что из содержания ст. ст. 54 и 81 НК РФ следует, что основанием для внесения изменений и дополнений в налоговую декларацию является в том числе неотражение либо неполнота сведений в налоговой отчетности. Суд сделал вывод о том, что право налогоплательщика на уточнение своих налоговых обязательств не зависит от характера исправляемых ошибок и уточняемых сведений при исчислении налоговой базы.

В силу п. 2 ст. 1 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ (далее - Закон N 224-ФЗ) абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ дополнен предложением, согласно которому налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Данное положение, на основании Закона N 224-ФЗ, вступает в силу с 1 января 2010 г.

Таким образом, налогоплательщики, выявившие в прошлом налоговом периоде ошибки (искажения), которые привели к излишней уплате налога, как до, так и после 1 января 2010 г. вправе произвести перерасчет налоговой базы, однако с 1 января 2010 г. это прямо закреплено НК РФ.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

20.01.2009