На территории Российской Федерации иностранная организация, не состоящая на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, оказывает услуги при участии российской организации, действующей согласно договору комиссии. Является ли данная российская организация налоговым агентом по НДС?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно п. 5 ст. 161 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 224-ФЗ)) при реализации на территории Российской Федерации товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Представляется, что, хотя в п. 5 ст. 161 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 224-ФЗ) прямо работы и услуги не упомянуты, данная норма может быть распространена на случаи оказания услуг и выполнения работ на территории Российской Федерации организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Подтверждением такому выводу являются положения п. 1 ст. 168 НК РФ, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в п. п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Законом N 224-ФЗ п. 5 ст. 161 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой при реализации товаров передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

Данные изменения вступают в силу с 01.01.2009 (п. 1 ст. 9 Закона N 224-ФЗ) и применяются в отношении соответствующих операций, осуществляемых начиная с 01.01.2009 (п. 11 ст. 9 Закона N 224-ФЗ).

Таким образом, указанные российские организации налоговыми агентами являются как до, так и после 01.01.2009, при этом данный подход с 01.01.2009 закреплен законодательно.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

16.01.2009